Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как рассчитать и отразить в учете суммы, подлежащие выплате работнику в связи с его увольнением по сокращению штата организации, если работник трудоустроился на новое место работы в течение месяца со дня увольнения?

Руководителем издан приказ о сокращении штатной единицы, занимаемой работником аппарата управления. Возможность перевода работника на другую работу отсутствует, в связи с чем работник в установленном порядке письменно и под роспись предупрежден о предстоящем увольнении в связи с сокращением штата организации. Работник был уволен 11.02.2014, а трудоустроился на новое место работы 25.02.2014.

Должностной оклад работника в течение всего периода работы в организации составлял 60 000 руб., иных выплат работнику не производилось. В 2013 г. работник находился в основном отпуске 28 календарных дней (с 29.07.2013 по 25.08.2013).

На момент уведомления работника об увольнении организация признала в учете оценочное обязательство в сумме выходного пособия, причитающегося выплате работнику на дату увольнения. Рассчитанная на дату увольнения сумма выходного пособия равна сумме признанного оценочного обязательства. Причитающиеся работнику выплаты произведены в безналичной форме путем перечисления на лицевой карточный счет работника. Общая сумма выплат работнику при увольнении не превышает трехкратный размер среднего месячного заработка.

В организации установлена пятидневная рабочая неделя. Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Трудовой договор может быть расторгнут по инициативе работодателя, в частности в случае сокращения штата работников организации, если невозможно перевести работника с его письменного согласия на другую имеющуюся у работодателя работу (вакантную должность) (п. 4 ч. 1 ст. 77, п. 2 ч. 1, ч. 3 ст. 81, ч. 1 ст. 180 Трудового кодекса РФ). При этом работодатель должен предупредить работника о предстоящем увольнении персонально под роспись не менее чем за два месяца до увольнения (ч. 2 ст. 180 ТК РФ).

По общему правилу при расторжении трудового договора в связи с сокращением штата работников организации увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия) (ч. 1 ст. 178 ТК РФ).

Днем прекращения трудового договора является последний день работы работника (за исключением случаев, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с законодательством сохранялось место работы (должность)) (ч. 3 ст. 84.1 ТК РФ). При прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника (ч. 1 ст. 140 ТК РФ).

Таким образом, работнику в день увольнения выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, в данном случае за период с 12.02.2014 по 11.03.2014, что следует из положений ч. 2, 3 ст. 14, ч. 3 ст. 84.1 ТК РФ.

Период трудоустройства работника, в течение которого за ним сохраняется средний заработок, определяется на основании ч. 1, 2 ст. 14 ТК РФ. Указанный период начинается со дня, следующего за днем увольнения, и заканчивается днем, предшествовавшим дню нового трудоустройства работника, либо днем истечения двухмесячного срока со дня увольнения. Следовательно, в данном случае за работником сохраняется средний заработок на период с 12.02.2014 по 24.02.2014. Дополнительно по данному вопросу см. "Путеводитель по кадровым вопросам. Расторжение трудового договора".

Расчет выходного пособия и среднего заработка

Выходное пособие начисляется в сумме среднего месячного заработка, размер которого определяется в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ, с учетом норм Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от источников этих выплат (пп. "а" п. 2 Положения). При этом в соответствии с пп. "а" п. 5 Положения из расчетного периода в данном случае исключается время, проведенное работником в основном отпуске в июле и августе 2013 г., а также начисленные за этот период суммы.

Расчетным периодом являются 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения). Таким образом, в рассматриваемом случае расчетным периодом являются 12 месяцев, предшествующие февралю 2014 г., т.е. период с 01.02.2013 по 31.01.2014.

Средний заработок определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество рабочих дней, подлежащих оплате. Средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные дни в расчетном периоде, на количество фактически отработанных в этот период дней (абз. 4, 5 п. 9 Положения).

В рассматриваемой ситуации расчетный период (с 01.02.2013 по 31.01.2014) включает в себя 247 рабочих дней, из них 20 рабочих дней работник находился в отпуске. Следовательно, фактически в расчетном периоде отработано 227 дней (247 дн. - 20 дн.).

Заработная плата за не полностью отработанные месяцы составила:

за июль 2013 г. - 52 173,91 руб. (60 000 руб. / 23 дн. x 20 дн.);

за август 2013 г. - 13 636,36 руб. (60 000 руб. / 22 дн. x 5 дн.).

Следовательно, в расчетном периоде работнику начислена заработная плата в общей сумме 665 810,27 руб. (60 000 руб. x 10 мес. + 52 173,91 руб. + 13 636,36 руб.).

Таким образом, средний дневной заработок составляет 2933,08 руб. (665 810,27 руб. / 227 дн.).

Сумма выходного пособия в размере среднего месячного заработка определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество рабочих дней в феврале и марте 2014 г., входящих в период с 12.02.2014 по 11.03.2014, и составляет 58 661,60 руб. (2933,08 руб. x 20 дн.).

Средний месячный заработок, сохраняемый за работником на период трудоустройства в соответствии с ч. 1 ст. 178 ТК РФ, рассчитывается в том же порядке, что и выходное пособие. Это следует из ч. 1 ст. 139 ТК РФ.

Как указывалось выше, средний заработок за период трудоустройства выплачивается работнику с зачетом суммы выплаченного при увольнении выходного пособия (ч. 1 ст. 178 ТК РФ), которое в данном случае рассчитано за период с 12.02.2014 по 11.03.2014, перекрывающий период трудоустройства работника (напомним, что работник трудоустроился 25.02.2014).

Очевидно, что в таком случае сумма выплаченного выходного пособия превышает средний заработок, рассчитанный за период трудоустройства работника. Таким образом, в рассматриваемом случае никаких дополнительных выплат работнику за период трудоустройства не производится.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма выходного пособия, выплаченного работнику в связи с увольнением, в размере одного среднего месячного заработка не облагается НДФЛ на основании абз. 1, 6 п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ.

Страховые взносы

Сумма выходного пособия, выплачиваемая работнику в связи с увольнением, в соответствии с трудовым законодательством, не подлежит обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на основании пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Дополнительную информацию по данному вопросу см. в Практическом пособии по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

Бухгалтерский учет

Издание локального нормативного акта о сокращении штата и письменное предупреждение работника об увольнении, на наш взгляд, можно рассматривать как возникновение у организации обязанности по выплате увольняемому работнику выходного пособия, а также среднего заработка на период трудоустройства в соответствии с трудовым законодательством. При таком подходе организация на момент письменного уведомления работника об увольнении признает соответствующее оценочное обязательство. Это следует из пп. "а" п. 4, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Оценочное обязательство в данном случае признается в сумме, рассчитанной в соответствии с положениями п. п. 15 - 17 ПБУ 8/2010, исходя из суммы выходного пособия, причитающегося работнику при увольнении <*>.

Сумма признанного оценочного обязательства по выплате выходного пособия работнику аппарата управления формирует расходы по обычным видам деятельности в качестве управленческих расходов (для торговых организаций - коммерческих расходов) и отражается на счете учета резервов предстоящих расходов (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 8 ПБУ 8/2010).

При начислении работнику выходного пособия возникшие затраты относятся за счет резерва предстоящих расходов и списываются в погашение ранее признанного оценочного обязательства (абз. 1, 2 п. 21 ПБУ 8/2010).

Бухгалтерские записи по отражению рассматриваемых операций производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете создание резерва на выплату выходных пособий гл. 25 НК РФ не предусмотрено.

Для целей налогообложения выходное пособие, причитающееся работнику, увольняемому в связи с сокращением штата работников организации, предусмотренное ТК РФ, относится к расходам на оплату труда на основании п. 9 ст. 255 НК РФ.

При применении метода начисления указанные расходы признаются в месяце их начисления исходя из начисленных сумм (п. 4 ст. 272 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

Как указывалось выше, в налоговом учете резерв на выплату выходного пособия не создается, расходы на выплату выходного пособия признаются на дату его начисления работнику. В связи с этим согласно п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, на дату признания оценочного обязательства в бухгалтерском учете возникают вычитаемые временные разницы (ВВР) и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА). Согласно п. 17 ПБУ 18/02 указанные ВВР и ОНА погашаются на дату признания в налоговом учете расходов в виде подлежащего выплате выходного пособия.

--------------------------------

<*> Напомним, что в случаях, когда сокращение штата работников производится в связи с реструктуризацией организации и предстоящие увольнения имеют массовый характер, выходные пособия и иные начисленные в связи с увольнением работников суммы выплачиваются за счет оценочного обязательства (резерва), сформированного в соответствии с п. 11 ПБУ 8/2010. Подробно данная ситуация рассмотрена в консультации Ю.С. Орловой.

<**> Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

04.04.2014

Ситуация:

Как отражается в учете организации сумма неустойки за нарушение договорных обязательств, выплаченная контрагенту на основании решения суда?

Контрагентом организации предъявлена претензия об уплате неустойки в сумме 300 000 руб. за нарушение договорных обязательств. Организация не признала претензию, мотивируя отказ тем, что нарушение условий договора произошло по не зависящим от организации причинам. Контрагент обратился с соответствующим иском в суд. По оценкам экспертов, судом будет принято решение о взыскании с организации от 280 000 руб. до 320 000 руб. (с равной вероятностью). Суд вынес решение о взыскании с организации в пользу контрагента 300 000 руб. На основании вступившего в законную силу решения суда денежные средства, подлежащие взысканию, перечислены контрагенту.

Для целей налогового учета доходов и расходов организацией применяется метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков (п. 1 ст. 330 Гражданского кодекса РФ). Соглашение о неустойке должно быть совершено в письменной форме независимо от формы основного обязательства (ст. 331 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров признаются прочими расходами организации и принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией (п. п. 11, 14.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В рассматриваемой ситуации организация в добровольном порядке не признала претензию, в связи с чем контрагент обратился с соответствующим иском в суд.

При наличии в отношении организации судебного разбирательства (в том числе о взыскании с организации денежных средств) производится оценка вероятности принятия судебного решения не в пользу организации. В случае если такая вероятность признается высокой и сумма, подлежащая взысканию, может быть достоверно оценена (исходя из сумм, которые могут быть взысканы с организации по решению суда), организация признает в учете оценочное обязательство. Это следует из п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в сумме, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010).

В данном случае, по оценкам экспертов, подлежащая взысканию сумма составит (с равной вероятностью) от 280 000 руб. до 320 000 руб. Следовательно, величина оценочного обязательства определяется на основании пп. "б" п. 17 ПБУ 8/2010 как среднее арифметическое из данных сумм, т.е. составит 300 000 руб.

Для целей бухгалтерского учета оценочное обязательство в отношении суммы неустойки, подлежащей уплате по решению суда, признается прочим расходом и отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Это следует из положений п. 8 ПБУ 8/2010, п. 11 ПБУ 10/99, а также Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Для учета расчетов по подлежащим уплате штрафным санкциям может использоваться счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (отдельно выделенный субсчет "Расчеты по уплате штрафных санкций за нарушение договорных обязательств") (Инструкция по применению Плана счетов).

На дату вступления судебного решения в законную силу в учете организации в соответствии с п. 21 ПБУ 8/2010 отражается возникновение кредиторской задолженности в сумме, подлежащей взысканию по решению суда, и списание ранее признанного оценочного обязательства. При этом производится запись по дебету счета 96 в корреспонденции с кредитом счета 76 (Инструкция по применению Плана счетов). Бухгалтерская запись по уплате контрагенту суммы неустойки приведена в нижеследующей таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

Глава 25 Налогового кодекса РФ не предусматривает формирование резерва предстоящих расходов на уплату штрафных санкций.

Сумма неустойки за нарушение договорных обязательств, подлежащая уплате контрагенту на основании решения суда, включается в состав внереализационных расходов на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Указанный расход признается на дату вступления решения суда в законную силу (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

При признании в бухгалтерском учете расходов в виде суммы оценочного обязательства, возникшего в связи с судебным разбирательством, в учете организации возникают вычитаемая временная разница (ВВР) и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА). На дату признания в налоговом учете расхода в виде суммы, подлежащей взысканию с организации по решению суда, вышеуказанные ВВР и ОНА погашаются. Это следует из п. п. 11, 14, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, с учетом разъяснений, данных в Толковании Р82 "Временные разницы по налогу на прибыль" (утв. Бухгалтерским методологическим центром 15.10.2008).

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

07.04.2014