Рассылка закрыта
Вы можете найти рассылки сходной тематики в Каталоге рассылок.
| ← Ноябрь 2003 → | ||||||
|
1
|
2
|
|||||
|---|---|---|---|---|---|---|
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
8
|
9
|
|
10
|
11
|
12
|
13
|
14
|
15
|
16
|
|
17
|
18
|
19
|
20
|
22
|
23
|
|
|
24
|
25
|
26
|
27
|
28
|
29
|
30
|
Автор
Статистика
6.200 подписчиков
0 за неделю
0 за неделю
КонсультантПлюс: Схемы корреспонденций Выпуск от 21 ноября 2003 года
| Информационный Канал Subscribe.Ru |
========================================================================
Если Вы хотите одними из первых узнавать о новостях компании
"Консультант Плюс", ее новых программных продуктах, выходе новых версий,
проводимых акциях, скидках и другую полезную информацию, а также о
новостях сервера КонсультантПлюс, подпишитесь на рассылку "Новости
КонсультантПлюс". Эта и другие рассылки на cервере www.consultant.ru.
Код рассылки в Subscribe.Ru: law.russia.review.consnews
========================================================================
Схемы корреспонденций
Корреспонденция счетов: В марте 2003 г. организация приобрела
квартиру у собственника - юридического лица с целью ее сдачи в
аренду (наем). Стоимость квартиры по договору купли-продажи
недвижимого имущества составила 600 000 руб., в том числе НДС
100 000 руб. Документы на регистрацию права собственности
организации на квартиру поданы в апреле 2003 г. В этом же месяце
получено свидетельство о государственной регистрации права
собственности. С 1 мая 2003 г. квартира сдана внаем в соответствии
с заключенным договором. Стоимость коммунальных услуг,
оплачиваемых организацией, составляет 900 руб. в месяц, в том
числе НДС 150 руб.
Как отразить в бухгалтерском учете операции по приобретению
квартиры, оплате коммунальных платежей и начислению амортизации в
бухгалтерском и налоговом учете?
Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация
определяет методом начисления. Отчетными периодами по налогу на
прибыль являются первый квартал, полугодие, девять месяцев
календарного года. Способ (метод) начисления амортизации в
бухгалтерском (налоговом) учете - линейный.
Для обобщения информации о затратах организации в объекты,
которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в
качестве доходных вложений в материальные ценности, предназначен
счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" (План счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом
Минфина России от 31.10.2000 N 94н). На дату подписания акта
приемки-передачи имущества в бухгалтерском учете организации
производится запись по дебету счета 08 в корреспонденции с
кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Сумма НДС, предъявленная продавцом квартиры, отражается по
дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" в корреспонденции
с кредитом счета 60.
Квартира является объектом недвижимого имущества (п.1 ст.130
Гражданского кодекса РФ). Согласно п.1 ст.131 ГК РФ право
собственности на недвижимое имущество, его возникновение, переход
и прекращение подлежат государственной регистрации в едином
государственном реестре учреждениями юстиции. Необходимость
государственной регистрации перехода права собственности по
договору купли-продажи недвижимого имущества установлена п.1
ст.551 ГК РФ.
Право собственности на недвижимое имущество возникает у
приобретателя в соответствии с п.2 ст.223 ГК РФ с момента
государственной регистрации. Согласно п.1 ст.14 Федерального
закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав
на недвижимое имущество и сделок с ним" проведенная
государственная регистрация возникновения и перехода прав на
недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о
государственной регистрации прав <*>.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов для обобщения
информации о наличии и движении вложений организации в объекты
недвижимости, предоставляемые организацией за плату во временное
пользование с целью получения дохода, предназначен счет 03
"Доходные вложения в материальные ценности". Бухгалтерский учет
доходных вложений в материальные ценности ведется в соответствии с
Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств"
ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н
(п.2 ПБУ 6/01).
Следовательно, на дату получения указанного свидетельства
выполняются все условия п.4 ПБУ 6/01 и организация-покупатель
принимает к учету приобретенную квартиру в качестве объекта
доходных вложений в материальные ценности, что отражается в
бухгалтерском учете записью по дебету счета 03 "Доходные вложения
в материальные ценности" и кредиту счета 08 (Инструкция по
применению Плана счетов).
Перечисление денежных средств в счет оплаты квартиры по
договору купли-продажи отражается записью по дебету счета 60
"Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 51
"Расчетные счета".
Уплаченная продавцу квартиры сумма НДС может быть принята к
вычету покупателем после постановки на учет объекта доходных
вложений в материальные ценности (в данном случае - после
получения свидетельства о государственной регистрации права
собственности на квартиру) при наличии счета-фактуры,
выставленного продавцом (пп.1 п.2 ст.171, п.1 ст.172 Налогового
кодекса РФ).
В бухгалтерском учете стоимость объектов основных средств
погашается посредством начисления амортизации (п.17 ПБУ 6/01). При
этом по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры
и др.) амортизация не начисляется. Однако в соответствии с п.50
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н, по
объектам жилого фонда, которые используются организацией для
извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в
имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации начисление амортизации в
бухгалтерском учете начинается с первого числа месяца, следующего
за месяцем принятия квартиры к учету в качестве объекта доходных
вложений, в данном случае с 1 мая 2003 г. (п.21 ПБУ 6/01).
Возмещение стоимости амортизируемых активов, осуществляемое в виде
амортизационных отчислений, считается расходом по обычным видам
деятельности (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы
организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от
06.05.1999 N 33н).
В налоговом учете квартира, используемая организацией для
сдачи во временное пользование на основе договора аренды или
договора найма жилого помещения, относится к амортизируемому
имуществу (ст.256 НК РФ). При линейном методе амортизация по
объектам амортизируемого имущества начисляется исходя из их
первоначальной стоимости и срока полезного использования,
установленного на основании Классификации основных средств,
включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением
Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. В рассматриваемой ситуации
первоначальная стоимость квартиры составляет 500 000 руб.
(600 000 руб. - 100 000 руб.), жилища относятся к десятой
амортизационной группе, для которой Классификацией установлен срок
полезного использования свыше 30 лет (например, 30 лет и 1 мес.).
Таким образом, ежемесячная норма амортизации квартиры в налоговом
учете составит 0,277% (1 / (30 х 12 мес. + 1 мес.) х 100%), а
сумма начисляемой за один месяц амортизации будет равна 1385 руб.
(500 000 руб. х 0,277%).
Чтобы сумма ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете
была равна сумме ежемесячной амортизации, начисленной в налоговом
учете, организация может установить срок полезного использования
квартиры в бухгалтерском учете равным 361 мес. (30 х 12 мес. +
1 мес.), как и в налоговом учете (п.1 Постановления Правительства
РФ от 01.01.2002 N 1).
В налоговом учете основные средства, права на которые
подлежат государственной регистрации в соответствии с
законодательством Российской Федерации, включаются в состав
соответствующей амортизационной группы с момента документально
подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных
прав (п.8 ст.258 НК РФ). Таким образом, согласно п.1 ст.259 НК РФ
в рассматриваемой ситуации начисление амортизации в налоговом
учете начинается с мая 2003 г., как и в бухгалтерском учете. Суммы
начисленной амортизации признаются в налоговом учете ежемесячно
как расход, связанный с производством и реализацией, уменьшающий
налоговую базу по налогу на прибыль (пп.3 п.2 ст.253, п.3 ст.272
НК РФ).
Расходы организации по оплате коммунальных платежей для целей
бухгалтерского учета относятся к расходам по обычным видам
деятельности, как расходы по содержанию и эксплуатации
внеоборотных активов (п.7 ПБУ 10/99).
Эти расходы в данном случае можно отражать на счете 20
"Основное производство", который предназначен для обобщения
информации о затратах производства, продукция (работы, услуги)
которого явилась целью создания данной организации (Инструкция по
применению Плана счетов). Стоимость коммунальных услуг (без НДС)
отражается по дебету счета 20 в корреспонденции со счетом 60.
Предоставление коммунальных услуг является объектом
налогообложения по НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ). Заключив договоры
с соответствующими коммунальными службами, организация будет
получать от них счета-фактуры в общеустановленном порядке. Суммы
НДС по оказанным услугам отражаются по дебету счета 19 в
корреспонденции с кредитом счета 60. Суммы НДС по оказанным и
оплаченным услугам при наличии счета-фактуры организация принимает
к вычету, что отражается записью по дебету счета 68 и кредиту
счета 19 (пп.1 п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ, Инструкция по
применению Плана счетов).
В налоговом учете расходы на содержание и эксплуатацию,
ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного
имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии
относятся к расходам, связанным с производством и реализацией
(пп.2 п.1 ст.253 НК РФ), и уменьшают налоговую базу по налогу на
прибыль текущего месяца (п.п.1, 2 ст.318 НК РФ).
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Бухгалтерские записи, связанные с приобретением квартиры, в
марте 2003 г.
******************************************************************
Договор
купли-продажи,
Отражена кредиторская Акт приемки-
задолженность перед передачи
продавцом квартиры 08 * 60 500 000 имущества *
******************************************************************
Отражен НДС,
предъявленный продавцом
квартиры 19 * 60 100 000 Счет-фактура *
******************************************************************
Произведена оплата Выписка банка по
продавцу квартиры 60 * 51 *600 000*расчетному счету*
******************************************************************
Бухгалтерские записи в апреле 2003 г.
******************************************************************
Свидетельство о
государственной
Квартира принята к учету регистрации
в качестве объекта прав,
доходных вложений в Акт о приеме-
материальные передаче объекта
*ценности <**> 03 08 *500 000*основных средств*
******************************************************************
Выписка банка по
расчетному
Принят к вычету НДС по счету,
приобретенной квартире 68 * 19 100 000 Счет-фактура *
******************************************************************
Ежемесячно с мая 2003 г. до полного погашения первоначальной
стоимости квартиры
******************************************************************
Начислена амортизация Бухгалтерская
(500 000 / 361) 20 02 1 385* справка-расчет *
******************************************************************
Бухгалтерские записи, связанные с оплатой коммунальных услуг
******************************************************************
Стоимость коммунальных
услуг отражена в составе
расходов основного
производства
(900 - 150) 20 60 750* Счет *
******************************************************************
Отражен НДС по
предоставленным
коммунальным услугам 19 60 150* Счет-фактура *
******************************************************************
Перечислены денежные
средства в оплату Выписка банка по
коммунальных услуг 60 51 900*расчетному счету*
******************************************************************
НДС по оплаченным Счет-фактура,
коммунальным услугам Выписка банка по
принят к вычету 68 19 150*расчетному счету*
******************************************************************
-------------------------------
<*> В данной схеме расходы по оплате государственной
регистрации права собственности не рассматриваются.
<**> Ввод в эксплуатацию квартиры, предназначенной для сдачи
в аренду, может быть оформлен Актом по форме ОС-1 "Акт о
приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий,
сооружений)", форма которого утверждена Постановлением Госкомстата
России от 21.01.2003 N 7.
Центр исследований
проблем налогообложения
и бухгалтерского учета
Корреспонденция счетов: Организация в августе 2003 г.
получила убыток от продажи не полностью самортизированного объекта
основных средств (ОС) в размере 20 000 руб. На момент выбытия
оставшийся срок полезного использования проданного объекта ОС
составляет 10 месяцев. По данным бухгалтерского учета в августе
организацией по основному виду деятельности получена прибыль в
размере 30 000 руб., что соответствует данным налогового учета.
Будет ли в сентябре учитываться в целях налогообложения прибыли
вышеуказанный убыток от продажи не полностью самортизированного
объекта ОС, если в сентябре по основному виду деятельности получен
убыток в размере 50 000 руб.? Отчетными периодами по налогу на
прибыль признаются месяц, два месяца и так далее до окончания
календарного года.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000
N 94н, заключительными записями августа отражается сумма
полученного убытка от продажи объекта ОС - по дебету счета 99
"Прибыли и убытки", например, субсчет 99-1 "Бухгалтерская прибыль
(убыток) до налогообложения", в корреспонденции с кредитом счета
91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов
и расходов", а также сумма прибыли по основному виду
деятельности - по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-9
"Прибыль/убыток от продаж", в корреспонденции с кредитом счета 99,
субсчет 99-1.
Для целей исчисления налога на прибыль превышение суммы
остаточной стоимости реализуемого объекта ОС и расходов, связанных
с его реализацией, над выручкой от реализации данного объекта ОС
признается убытком (п.3 ст.268 Налогового кодекса РФ). Указанный
убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика
равными долями в течение оставшегося срока полезного использования
объекта ОС, в данном случае в течение 10 месяцев.
На основании п.п.8 - 11 Положения по бухгалтерскому учету
"Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного
Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, сумма убытка,
которая впоследствии будет учтена в целях налогообложения прибыли,
является вычитаемой временной разницей, которая согласно п.14
ПБУ 18/02 приводит к образованию отложенного налогового актива,
уменьшающего сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет
в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
В бухгалтерском учете организации отложенный налоговый актив
отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в
корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",
например, субсчет 68-1 "Расчеты по налогу на прибыль" (п.17
ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов). При этом в
аналитическом учете отложенные налоговые активы учитываются
дифференцированно по видам активов, в оценке которых возникла
вычитаемая временная разница (п.14 ПБУ 18/02).
На основании п.13 ПБУ 18/02 в данном случае возникшая в
августе 2003 г. вычитаемая временная разница может отражаться в
аналитическом учете по счету 99, субсчет 99-1.
В августе 2003 г. на сумму отложенного налогового актива
увеличивается условный расход по налогу на прибыль, под которым
согласно п.20 ПБУ 18/02 понимается сумма налога на прибыль,
определяемая исходя из бухгалтерской прибыли. В данном случае
сумма условного расхода по налогу на прибыль равна 2400 руб.
((30 000 руб. - 20 000 руб.) х 24%). Начисление условного расхода
по налогу на прибыль отражается по кредиту счета 68, субсчет 68-1,
в корреспонденции с дебетом счета 99, например, субсчет 99-2
"Условный расход (доход) по налогу на прибыль". В результате
указанного увеличения определяется налог на прибыль для целей
налогообложения, подлежащий уплате в бюджет, - текущий налог на
прибыль (п.21 ПБУ 18/02).
По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных
разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные
налоговые активы (п.17 ПБУ 18/02).
Уменьшение отложенного налогового актива отражается по
кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68,
субсчет 68-1.
В данном случае уменьшение вычитаемой временной разницы и
соответственно отложенного налогового актива производится по мере
включения рассматриваемого убытка от реализации ОС в состав прочих
расходов в налоговом учете. Как указывалось выше, такое включение
производится равными долями в течение оставшегося срока полезного
использования объекта ОС. При этом налогооблагаемая прибыль
(убыток) формируется с учетом прочих расходов, то есть с учетом
суммы части признанного убытка от продажи ОС. Таким образом,
признание в налоговом учете убытка от продажи в августе объекта ОС
производится независимо от суммы убытка, полученного от основного
вида деятельности по данным бухгалтерского и налогового учета в
последующие отчетные периоды.
В случае если организацией в сентябре по данным
бухгалтерского учета получен убыток от основного вида деятельности
в размере 50 000 руб., то сумма убытка по данным налогового учета
за сентябрь составит 52 000 руб. (50 000 руб. + 20 000 руб. /
10 мес.).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов сумма
полученного в сентябре по данным бухгалтерского учета убытка
отражается по дебету счета 99, субсчет 99-1, в корреспонденции с
кредитом счета 90 "Продажи", субсчет 90-9.
На основании п.20 ПБУ 18/02 в отчетном периоде, в котором
получен убыток, в бухгалтерском учете отражается сумма условного
дохода по налогу на прибыль, под которым понимается налог,
исчисленный исходя из бухгалтерского убытка и отраженный в
бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли
(убытка). Сумма начисленного в сентябре условного дохода по налогу
на прибыль в данном случае составляет 12 000 руб. (50 000 руб. х
24%) и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 99,
субсчет 99-2, в корреспонденции с дебетом счета 68, субсчет 68-1.
Согласно п.8 ст.274 НК РФ в отчетном периоде, в котором
организацией получен убыток, налоговая база признается равной
нулю. При этом в соответствии с п.7 ст.274 НК РФ при определении
налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется
нарастающим итогом с начала налогового периода. Таким образом,
сумма полученного в сентябре убытка будет учитываться при
определении налоговой базы в следующем отчетном периоде. В связи с
этим в учете организации следует отразить вычитаемую временную
разницу в аналитическом учете по счету 99, субсчет 99-1, в сумме
"налогового" убытка (52 000 руб.) и соответственно отложенный
налоговый актив в сумме 12 480 руб. (52 000 руб. х 24%).
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Заключительными записями августа 2003 г.
******************************************************************
Отражен финансовый
результат (прибыль) по
основному виду Бухгалтерская
деятельности 90-9 99-1 30 000* справка-расчет *
******************************************************************
Отражен финансовый
результат (убыток) от
продажи объекта ОС
(без учета других Бухгалтерская
расходов) 99-1 91-9 20 000* справка-расчет *
******************************************************************
Начислен условный расход
по налогу на прибыль Бухгалтерская
((30 000 - 20 000) х 24%) 99-2 68-1 2 400* справка-расчет *
******************************************************************
В аналитическом учете
по счету 99,
субсчет 99-1, отражена
вычитаемая временная Бухгалтерская
разница 20 000* справка-расчет *
******************************************************************
Отражен отложенный
налоговый актив Бухгалтерская
(20 000 х 24%) 09 68-1 4 800* справка-расчет *
******************************************************************
Бухгалтерские записи сентября 2003 г.
******************************************************************
Отражена сумма убытка,
полученного по данным
бухгалтерского учета в Бухгалтерская
сентябре 99-1 90-9 50 000* справка-расчет *
******************************************************************
Отражена сумма условного
дохода по налогу на Бухгалтерская
прибыль (50 000 х 24%) 68-1 99-2 12 000* справка-расчет *
******************************************************************
Отражено в аналитическом
учете по счету 99,
субсчет 99-1,
уменьшение вычитаемой
временной разницы Бухгалтерская
(20 000 / 10 мес.) 2 000* справка-расчет *
******************************************************************
Отражено уменьшение
отложенного налогового Бухгалтерская
актива (2000 х 24%) 68-1 09 480* справка-расчет *
******************************************************************
В аналитическом учете
по счету 99,
субсчет 99-1, отражена
вычитаемая временная Бухгалтерская
разница 52 000* справка-расчет *
******************************************************************
Признан отложенный
налоговый актив((50 000 + Бухгалтерская
+ 2000) х 24%) 09 68-1 12 480* справка-расчет *
******************************************************************
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: Организация 1 сентября приобрела (при
первичном размещении) 100 облигаций ОАО по цене 1090 руб. за
1 облигацию, номинальная стоимость облигаций - 1000 руб. По
облигациям предусмотрена выплата процентов каждые 3 месяца их
обращения (1 декабря, 1 марта, 1 июня, 1 сентября) по ставке 24%
годовых. Облигации бездокументарные, не обращаются на
организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ). Срок обращения
облигаций - 2 года. 1 октября все облигации проданы по цене
1110 руб. за 1 облигацию. Как отразить в учете операции с данными
облигациями, если в соответствии с учетной политикой в
бухгалтерском учете первоначальная стоимость ценных бумаг, текущая
рыночная стоимость по которым не определяется, доводится до
номинальной стоимости, прибыль для целей налогообложения
организация определяет методом начисления и организация уплачивает
ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из
фактически полученной прибыли?
Приобретенные облигации принимаются к учету в качестве
финансовых вложений (п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет
финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина
России от 10.12.2002 N 126н). В рассматриваемой ситуации все
условия для принятия к бухгалтерскому учету облигаций в качестве
финансовых вложений, установленные п.2 ПБУ 19/02, выполняются на
дату перехода прав к организации на данные облигации, определяемую
в соответствии со ст.29 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ
"О рынке ценных бумаг".
Облигации принимаются к учету по первоначальной стоимости,
которой в данном случае является сумма, уплаченная организацией
ОАО за размещаемые облигации (п.п.8, 9 ПБУ 19/02).
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций,
утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н,
приобретенные организацией облигации принимаются к учету по дебету
счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные
бумаги", в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами".
В данном случае причитающимися в соответствии с условиями
выпуска доходами по облигациям являются выплачиваемые по
облигациям проценты.
Проценты по находящимся на балансе организации долговым
ценным бумагам других организаций в бухгалтерском учете являются
операционными доходами и признаются на дату возникновения у
организации права на их получение (п.п.7, 12, 16 Положения по
бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Поскольку выплата процентного дохода по данным облигациям ОАО
производится их владельцам каждые 3 месяца на дату выплаты,
установленную условиями эмиссии облигаций, следовательно, именно
на эту дату в бухгалтерском учете должно производиться признание
процентного дохода по облигациям.
Согласно п.22 ПБУ 19/02 по долговым ценным бумагам, по
которым не определяется текущая рыночная стоимость <1>,
организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и
номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по
мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска
дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации
(в составе операционных доходов или расходов).
В данном случае все облигации проданы 1 октября, то есть до
признания в бухгалтерском учете процентного дохода по облигациям.
Следовательно, в бухгалтерском учете частичного списания
первоначальной стоимости облигаций организация в данном случае не
производит.
При продаже облигаций в бухгалтерском учете в составе
операционных доходов признается доход от продажи облигаций в сумме
111 000 руб. (1110 руб. х 100 шт.) (п.7 ПБУ 9/99). Одновременно в
составе операционных расходов (п.11 Положения по бухгалтерскому
учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом
Минфина России от 06.05.1999 N 33н) признается первоначальная
стоимость проданных облигаций (определяемая в данном случае в
соответствии с п.26 ПБУ 19/02) в сумме 109 000 руб.
Таким образом, по операциям с данными облигациями в
бухгалтерском учете признаются только доход и расход по продаже
облигаций, финансовый результат по данной операции составляет
2000 руб. (111 000 руб. - 109 000 руб.).
Для целей исчисления налога на прибыль порядок учета доходов
и расходов по операциям с облигациями в данном случае отличается
от порядка их признания в бухгалтерском учете.
Для целей налогообложения прибыли доход в виде суммы
процентов по облигациям является внереализационным доходом (п.6
ст.250 гл.25 "Налог на прибыль организаций" Налогового
кодекса РФ).
Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов по
ценным бумагам и другим долговым обязательствам определен в ст.328
НК РФ, п.1 которой установлено, что сумма дохода в виде процентов
по долговым обязательствам отражается в аналитическом учете исходя
из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности
и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде
на дату признания доходов, определяемую в соответствии с
положениями ст.271 НК РФ, согласно п.6 которой по долговым
обязательствам, включая ценные бумаги, срок действия которых
приходится более чем на один отчетный период, в целях гл.25 НК РФ
доход признается полученным и включается в состав соответствующих
доходов на конец соответствующего отчетного периода.
Поскольку в соответствии с п.2 ст.285 НК РФ отчетными
периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные
авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли,
признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания
календарного года, следовательно, для целей исчисления налога на
прибыль организация должна ежемесячно признавать доход в виде
процентов по данным облигациям исходя из установленной процентной
ставки (24% годовых), а также количества облигаций и количества
дней нахождения облигаций у организации в отчетном периоде.
Таким образом, сумма ежемесячно признаваемого для целей
налогообложения прибыли процентного дохода по данным облигациям
составит 2000 руб. (1000 руб. х 24% / 12 мес. х 100 шт.).
При продаже облигаций организация признает для целей
налогообложения прибыли доход от их реализации, определяемый в
порядке, установленном ст.280 НК РФ, согласно п.2 которой сумма
дохода от продажи облигаций в данном случае составляет
109 000 руб. (1110 руб. х 100 шт. - 2000 руб.) (исходя из цены
продажи облигаций <2> за минусом суммы процентного дохода по
облигациям, ранее учтенной при налогообложении).
Расходы при продаже облигаций определяются в данном случае
исходя из цены их приобретения - 109 000 руб. Таким образом, для
целей налогообложения прибыль от операции по реализации облигаций
равна нулю.
Поскольку порядок признания доходов по облигациям в
бухгалтерском учете в данном случае отличается от порядка их
признания для целей исчисления налога на прибыль, в бухгалтерском
учете организации отражается взаимосвязь показателей прибыли,
определенной по правилам бухгалтерского учета, и прибыли,
определенной в соответствии с правилами гл.25 НК РФ, в порядке,
установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по
налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России
от 19.11.2002 N 114н.
Сумма процентного дохода по облигациям, ежемесячно
признаваемая для целей налогообложения прибыли внереализационным
доходом текущего отчетного периода, но не признаваемая доходом в
бухгалтерском учете в этом отчетном периоде, является вычитаемой
временной разницей, которая приводит к возникновению отложенного
налогового актива - части отложенного налога на прибыль, которая
должна привести к уменьшению налога на прибыль в последующих
отчетных периодах (п.п.11, 14 ПБУ 18/02), в данном случае в тех
отчетных периодах, в которых в бухгалтерском учете производится
признание процентного дохода по облигациям.
Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой
как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном
периоде, на ставку налога на прибыль, установленную
законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную
дату. В данном случае в сентябре по рассматриваемой операции
признается отложенный налоговый актив в сумме 480 руб.
(2000 руб. х 24%).
Согласно п.п.17, 23 ПБУ 18/02, а также Инструкции по
применению Плана счетов отложенный налоговый актив отражается в
бухгалтерском учете по дебету счета 09 "Отложенные налоговые
активы" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и
сборам". По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых
временных разниц уменьшаются или полностью погашаются отложенные
налоговые активы, что отражается в бухгалтерском учете по кредиту
счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68.
В данном случае, поскольку на дату продажи облигаций сумма
ранее признанного процентного дохода по облигациям исключается из
состава доходов в налоговом учете, то есть уменьшает сумму
текущего налога на прибыль, то числящаяся в аналитическом учете
вычитаемая временная разница в виде признанного для целей
налогообложения прибыли в сентябре процентного дохода по
облигациям (2000 руб.) и сумма возникшего с этой вычитаемой
временной разницы налогового актива (480 руб.), учитываемая по
дебету счета 09, погашаются.
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Приобретение облигаций
******************************************************************
Перечислены денежные
средства на приобретение Выписка банка по
облигаций (1090 х 100) 76 * 51 *109 000*расчетному счету*
******************************************************************
Приняты к учету Выписка по счету
приобретенные облигации 58-2 * 76 109 000 депо *
******************************************************************
На конец сентября
******************************************************************
Отражена сумма
отложенного налогового
актива с возникшей
вычитаемой временной
разницы в виде
признанного для целей
налогообложения прибыли
процентного дохода по
облигациям <3>
(1000 х 24% / 12 х 100 х Бухгалтерская
x 24%) 09 68 480* справка-расчет *
******************************************************************
На дату продажи
******************************************************************
Отражена продажа
облигаций Выписка по счету
(1110 х 100) 76 * 91-1 111 000 депо *
******************************************************************
Списана первоначальная
стоимость проданных Бухгалтерская
облигаций 91-2 * 58-2 109 000 справка *
******************************************************************
Заключительными оборотами
месяца списано сальдо
прочих доходов и расходов
(без учета иных доходов и Бухгалтерская
расходов) 91-9 99 2 000* справка-расчет *
******************************************************************
Погашен отложенный
налоговый актив с
погашенной вычитаемой
временной разницы в виде
признанного для целей
налогообложения прибыли
процентного дохода по
облигациям за Бухгалтерская
сентябрь <4> 68 09 480* справка-расчет *
******************************************************************
Получены от покупателя
денежные средства за Выписка банка по
проданные облигации 51 * 76 *111 000*расчетному счету*
******************************************************************
-------------------------------
<1> Для целей ПБУ 19/2 под текущей рыночной стоимостью ценных
бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном
порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг (п.13
ПБУ 19/02). Поскольку в данном случае облигации на ОРЦБ не
обращаются, соответственно, их текущая рыночная стоимость не
определяется.
<2> В данной схеме исходим из условия, что фактическая цена
реализации облигаций принимается для целей налогообложения, то
есть выполняется одно из условий, определенных п.6 ст.280 НК РФ.
<3> С одновременным отражением в аналитическом учете суммы
признанного для целей налогообложения прибыли процентного дохода
(2000 руб.) в качестве вычитаемой временной разницы.
<4> С одновременным отражением в аналитическом учете
погашения вычитаемой временной разницы в виде суммы процентного
дохода по облигациям, признанного для целей налогообложения
прибыли в сентябре.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: Организация в октябре 2003 г.
получила безвозмездно от иностранного поставщика рекламные
материалы (плакаты). Таможенная стоимость плакатов (определенная
методом по цене сделки с однородными товарами) составила
20 000 руб., при этом таможенные платежи, подлежащие уплате при
таможенном оформлении, составили 7630 руб., в том числе НДС
4600 руб. Рыночная стоимость плакатов на дату принятия их к
бухгалтерскому учету составляет 22 000 руб. В месяце поступления
материалы использованы в рекламных целях. Доходы и расходы для
целей налогообложения прибыли организация определяет методом
начисления. Выручка (без НДС) организации за 10 месяцев текущего
года составила 1 800 000 руб., иных рекламных расходов организация
в текущем году не производила. Отчетными периодами по налогу на
прибыль для организации являются месяц, два месяца и так далее до
окончания календарного года.
Согласно п.1 ст.18, ст.21 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1
"О таможенном тарифе" определение таможенной стоимости товаров,
ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, при
невозможности ее определения методом по цене сделки с ввозимыми
товарами производится, в частности, методом по цене сделки с
однородными товарами.
В данном случае при перемещении через таможенную границу
Российской Федерации уплачиваются следующие таможенные платежи:
таможенная пошлина; налог на добавленную стоимость; таможенные
сборы (ст.110 Таможенного кодекса РФ) <*>.
Рекламные материалы учитываются в бухгалтерском учете в
соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000
N 94н, и п.п.2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет
материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного
Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, на счете 10
"Материалы" по фактической себестоимости. Фактическая
себестоимость плакатов, полученных организацией по договору
дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей
рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. При
этом под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных
средств, которая может быть получена в результате продажи
указанных активов (п.9 ПБУ 5/01). Данные о текущей рыночной
стоимости должны быть подтверждены документально или экспертным
путем (п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного
Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Кроме того, в соответствии с п.11 ПБУ 5/01 в фактическую
себестоимость плакатов, полученных безвозмездно, включаются также
фактические затраты организации на доставку и приведение их в
состояние, пригодное для использования, перечисленные в п.6
ПБУ 5/01, в данном случае - таможенные платежи (за вычетом НДС).
В рассматриваемой ситуации рыночная стоимость плакатов при
получении на них права собственности отражается по дебету счета 10
в корреспонденции со счетом 98 "Доходы будущих периодов", субсчет
98-2 "Безвозмездные поступления", таможенная пошлина - по дебету
счета 10 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и
сборам", а таможенные сборы отражаются по дебету счета 10 в
корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов).
Операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской
Федерации признаются объектом налогообложения по НДС (пп.4 п.1
ст.146 Налогового кодекса РФ). При этом налоговая база
определяется в порядке, установленном п.1 ст.160 НК РФ, ст.117 ТК
РФ. В бухгалтерском учете сумма НДС, подлежащая уплате таможенному
органу, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом
счета 68.
В соответствии с п.п.5, 9 Положения по бухгалтерскому учету
"Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина
России от 06.05.1999 N 33н, стоимость ввезенных плакатов является
рекламными расходами, которые в составе коммерческих расходов
могут быть списаны единовременно в себестоимость продукции
(товаров, работ, услуг) при выполнении условий, перечисленных в
п.16 ПБУ 10/99. В данном случае эти условия выполняются на дату
распространения рекламных плакатов (то есть в рассматриваемой
ситуации в месяце их поступления).
При списании стоимости рекламных материалов на затраты в
бухгалтерском учете организации признается внереализационный
доход, связанный с безвозмездным получением этих материалов, что
отражается записью по дебету счета 98, субсчет 98-2, и кредиту
счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы"
(п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации"
ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999
N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).
В целях налогообложения прибыли доходы в виде безвозмездно
полученного имущества, за исключением случаев, указанных в ст.251
НК РФ, признаются в соответствии с п.8 ст.250 НК РФ
внереализационными. При получении имущества безвозмездно оценка
доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с
учетом положений ст.40 НК РФ, но в данном случае не ниже затрат на
производство (приобретение). Информация о ценах должна быть
подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества
документально или путем проведения независимой оценки (п.8 ст.250
НК РФ). Датой признания в налоговом учете указанного дохода
является дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества
(пп.1 п.4 ст.271 НК РФ), то есть в данном случае дата
оформления ГТД.
В целях налогообложения прибыли стоимость распространенных
безвозмездно полученных рекламных плакатов включается в состав
прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в
качестве расходов на рекламу. Однако при этом следует учитывать,
что в целях гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ данный вид
рекламы является нормируемым (пп.28 п.1, п.4 ст.264 НК РФ).
Оценка рекламных материалов, на наш взгляд, производится в
порядке, установленном п.2 ст.254 НК РФ и разъясненном в разд.5.1
Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль
организаций" части второй Налогового кодекса Российской
Федерации", утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002
N БГ-3-02/729. В данном случае стоимость рекламных материалов
равна сумме дохода, связанного с получением этого имущества (то
есть определенного исходя из его рыночной цены), включая ввозные
таможенные пошлины и сборы (п.5.3 Методических рекомендаций, п.2
ст.254 НК РФ).
Как уже говорилось, данный вид рекламных расходов является
нормируемым и учитывается при налогообложении прибыли в размере,
не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в
соответствии со ст.249 НК РФ (п.4 ст.264 НК РФ). В рассматриваемой
ситуации в текущем отчетном периоде организация может признать
рекламные расходы в сумме 18 000 руб. (1 800 000 х 1%), однако в
последующих отчетных периодах оставшаяся часть рекламных расходов
еще может быть признана в целях налогообложения в связи с
увеличением норматива в результате увеличения доходов от
реализации.
Часть рекламных расходов (22 000 + 3030 - 18 000 =
7030 руб.), не признанная для целей налогообложения прибыли в
текущем отчетном периоде, в соответствии с п.п.8 - 11 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль"
ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002
N 114н, признается вычитаемой временной разницей. Вычитаемые
временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском
учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета
учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая
временная разница) (п.13 ПБУ 18/02), в данном случае, например, в
аналитическом учете по счету 44 "Расходы на продажу".
Вычитаемая временная разница, в свою очередь, приводит к
образованию отложенного налогового актива, который равняется
величине, определяемой как произведение вычитаемой временной
разницы отчетного периода на ставку налога на прибыль,
установленную законодательством РФ и действующую на отчетную дату
(24% в соответствии с п.1 ст.284 НК РФ). Согласно п.14 ПБУ 18/02
под отложенным налоговым активом понимается часть отложенного
налога на прибыль, которая приведет к уменьшению налога на
прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в
последующих отчетных периодах. Организация признает отложенные
налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают
вычитаемые временные разницы, при условии вероятности того, что
она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных
периодах. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском
учете на счете 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции
с кредитом счета 68 (п.17 ПБУ 18/02, Инструкция по применению
Плана счетов) <**>.
Сумму НДС, фактически уплаченную при ввозе рекламных
материалов на таможенную территорию Российской Федерации,
организация имеет право принять к вычету (п.2 ст.171 НК РФ) после
принятия на учет ввезенных плакатов и при наличии документов,
подтверждающих фактическую уплату НДС (п.1 ст.172 НК РФ), с учетом
ограничений, наложенных п.7 ст.171 НК РФ: в случае если в
соответствии с гл.25 НК РФ расходы принимаются для целей
налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам
подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.
Следовательно, в текущем отчетном периоде организация вправе
принять к вычету сумму НДС, равную 3308 руб. (4600 х 18 000 /
25 030). Принятие НДС к вычету отражается в бухгалтерском учете по
дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 19. Не принятая к
вычету сумма НДС продолжает учитываться на счете 19 (до момента,
когда у организации появятся основания принять ее к вычету либо
списать во внереализационные расходы).
Подпунктом "з" п.1 ст.21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1
"Об основах налоговой системы в Российской Федерации" определено,
что налог на рекламу уплачивают юридические и физические лица,
рекламирующие свою продукцию, по ставке, не превышающей 5%
стоимости услуг по рекламе. В соответствии с п.5 ст.21 указанного
Закона сумма налога на рекламу является для организации
операционным расходом. В бухгалтерском учете суммы начисленного
налога на рекламу согласно Плану счетов отражаются по дебету счета
91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в
корреспонденции со счетом 68.
В целях налогообложения прибыли сумма налога на рекламу
относится к прочим расходам, связанным с производством и
реализацией, на основании пп.1 п.1 ст.264 НК РФ.
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Грузовая
таможенная
декларация,
Уплачена таможенному Выписка банка по
органу сумма НДС 68 51 4 600*расчетному счету*
******************************************************************
Уплачены таможенному Грузовая
органу суммы таможенной таможенная
пошлины и таможенных декларация,
сборов 68, Выписка банка по
(7630 - 4600) 76 51 3 030*расчетному счету*
******************************************************************
Документы,
подтверждающие
рыночную
стоимость
имущества,
Грузовая
Отражена рыночная таможенная
стоимость безвозмездно декларация,
полученных плакатов 10 98-2 22 000* Приходный ордер*
******************************************************************
Отражена сумма НДС, Грузовая
уплаченная таможенному таможенная
органу 19 68 4 600* декларация *
******************************************************************
Суммы таможенной пошлины
и таможенных сборов Грузовая
учтены в составе таможенная
фактической себестоимости 68, декларация,
плакатов 10 76 3 030* Приходный ордер*
******************************************************************
Стоимость использованных
рекламных материалов
отражена в составе Бухгалтерская
коммерческих расходов справка-расчет,
(22 000 + 3030) 44 10 25 030* Акт на списание*
******************************************************************
Доходы будущих периодов
признаны
внереализационными
доходами отчетного Бухгалтерская
периода 98-2 91-1 22 000* справка *
******************************************************************
Грузовая
Сумма НДС, уплаченная таможенная
таможенному органу, декларация,
принята к вычету в Выписка банка по
пределах норматива 68 19 3 308*расчетному счету*
******************************************************************
Отражено возникновение
отложенного налогового
актива Бухгалтерская
*(7030 х 24%) <**> 09 68 1 687 справка-расчет *
******************************************************************
Начислен налог на рекламу Бухгалтерская
(25 030 х 5%) 91-2 * 68 1 251,5 справка-расчет *
******************************************************************
-------------------------------
<*> С 01.01.2004 вступит в силу Таможенный кодекс Российской
Федерации от 28.05.2003 N 61-ФЗ.
<**> На величину признанного организацией отложенного
налогового актива корректируется сумма условного расхода по налогу
на прибыль для получения величины текущего налога на прибыль. Под
условным расходом по налогу на прибыль в целях ПБУ 18/02
понимается сумма налога на прибыль, определяемая исходя из
бухгалтерской прибыли. Под текущим налогом на прибыль понимается
налог на прибыль для целей налогообложения (п.п.20, 21 ПБУ 18/02).
Текущий налог на прибыль указывается в налоговой декларации по
налогу на прибыль и подлежит уплате в бюджет.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: В отчетном периоде организация
оптовой торговли получила прибыль от реализации товара в размере
100 000 руб. (по данным бухгалтерского и налогового учета). В этом
же периоде организацией проданы акции, не обращающиеся на
организованном рынке ценных бумаг. Убыток от реализации акций
составил 15 000 руб. (по данным бухгалтерского и налогового
учета). Как в данном случае исчислить налог на прибыль
организаций?
Согласно п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы
организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от
06.05.1999 N 32н, выручка от продажи товаров является доходом от
обычных видов деятельности. При этом расходы, связанные с
приобретением и продажей товаров, являются расходами по обычным
видам деятельности на основании п.5 Положения по бухгалтерскому
учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом
Минфина России от 06.05.1999 N 33н.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по
его применению, утвержденными Приказом Минфина России от
31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о доходах и расходах,
связанных с обычными видами деятельности организации, а также для
определения финансового результата по ним предназначен счет 90
"Продажи". Прибыль от продажи товара отражается заключительными
записями месяца по дебету счета 90, субсчет 90-9 "Прибыль/убыток
от продаж", и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет,
например, 99-1 "Бухгалтерская прибыль (убыток) до
налогообложения".
Поступления и расходы, связанные с продажей ценных бумаг,
признаются операционными доходами и операционными расходами
организации в соответствии с п.7 ПБУ 9/99 и п.11 ПБУ 10/99. Для
учета операционных доходов и расходов Планом счетов предназначен
счет 91 "Прочие доходы и расходы". Убыток от продажи акций
отражается заключительными записями месяца по кредиту счета 91,
субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", и дебету счета 99
"Прибыли и убытки", субсчет 99-1 "Бухгалтерская прибыль (убыток)
до налогообложения".
В Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) сумма прибыли от
продажи товара показывается по строке "Прибыль (убыток) от
продаж". Доходы и расходы от продажи ценных бумаг указываются в
данной форме развернуто как прочие операционные доходы и прочие
операционные расходы.
Согласно п.20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет
расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом
Минфина России от 19.11.2002 N 114н, в бухгалтерском учете
организации подлежит отражению сумма налога на прибыль,
определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и именуемая
условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется
величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли,
сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль,
установленную законодательством Российской Федерации о налогах и
сборах и действующую на отчетную дату.
Поскольку в рассматриваемой ситуации бухгалтерская прибыль
равна 85 000 руб. (100 000 руб. - 15 000 руб.), то сумма условного
расхода по налогу на прибыль составит 20 400 руб. (85 000 руб. х
24%). В бухгалтерском учете сумма условного расхода по налогу на
прибыль отражается по дебету счета 99 (например, субсчет 99-2
"Условный расход (доход) по налогу на прибыль") в корреспонденции
с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п.20
ПБУ 18/02).
В Отчете о прибылях и убытках бухгалтерская прибыль в сумме
85 000 руб. отражается по строке "Прибыль (убыток) до
налогообложения".
В целях налогообложения прибыли налоговая база по операциям с
ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за
исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами,
определяемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. При
этом налогоплательщики (за исключением профессиональных участников
рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность)
определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами,
обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от
налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися
на организованном рынке ценных бумаг (п.8 ст.280 Налогового
кодекса РФ).
Согласно п.10 ст.280 НК РФ налогоплательщики, получившие
убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем
налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе
уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными
бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные
убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены
ст.283 НК РФ. При этом убытки от операций с ценными бумагами, не
обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в
предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах),
могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с
такими ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом)
периоде.
В течение налогового периода перенос на будущее убытков,
понесенных в соответствующем отчетном периоде от операций с
ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных
бумаг, и ценными бумагами, не обращающимися на организованном
рынке ценных бумаг, осуществляется раздельно по указанным
категориям ценных бумаг соответственно в пределах прибыли,
полученной от операций с такими ценными бумагами.
Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не
обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть
уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами,
обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
Из сказанного следует, что в рассматриваемой ситуации убыток
от реализации акций в сумме 15 000 руб. учитывается при
формировании бухгалтерской прибыли в периоде их реализации, а
налогооблагаемую прибыль будет формировать в последующие отчетные
периоды при условии получения прибыли от реализации ценных бумаг,
не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.
Данное различие в порядке признания убытка от реализации
ценных бумаг приводит к возникновению вычитаемой временной разницы
в сумме 15 000 руб. на основании п.п.8 - 11 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль"
ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002
N 114н.
В периоде возникновения вычитаемой временной разницы в
бухгалтерском учете организации признается отложенный налоговый
актив, величина которого определяется как произведение вычитаемой
временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога
на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах
и действующую на отчетную дату. Отложенный налоговый актив
признается в учете при условии существования вероятности того, что
организация получит налогооблагаемую прибыль в последующих
отчетных периодах (п.14 ПБУ 18/02).
Согласно п.17 ПБУ 18/02 и Инструкции по применению Плана
счетов отложенный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете
по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции
со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по
налогу на прибыль". Сумма отложенного налогового актива,
признаваемого в данном случае, составляет 3600 руб. (15 000 руб. х
24%) и указывается в соответствующей строке формы N 2.
В Декларации по налогу на прибыль организаций (утв. Приказом
МНС России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542) за отчетный период убыток
от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном
рынке ценных бумаг, в данном случае в сумме 15 000 руб. отражается
налогоплательщиком по строке 040 листа 06. По строке 070 листа 06
в рассматриваемой ситуации ставится прочерк, поскольку налоговая
база по реализации акций равна нулю ввиду того, что разница
строк 040, 050 и 060 является отрицательной (п.14 Инструкции по
заполнению Декларации по налогу на прибыль организаций,
утвержденной Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585).
Таким образом, и показатель строки 120 листа 06 в данном случае
равен нулю, следовательно, убыток от реализации ценных бумаг не
участвует в формировании показателей строк 180 - 200 листа 02, то
есть не уменьшает налоговую базу для исчисления налога на прибыль,
причитающегося к уплате в соответствующий бюджет.
На основании вышесказанного в листе 02 Декларации организация
в рассматриваемой ситуации указывает только прибыль от реализации
товара в размере 100 000 руб. по следующим строкам: 050, 140,
180 - 200. Таким образом, сумма текущего налога на прибыль равна
24 000 руб. (100 000 руб. х 24%) и указывается по строке 250
листа 02 Декларации, а также по соответствующей строке формы N 2.
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Отражена прибыль от Бухгалтерская
продажи товара 90-9 * 99-1 100 000 справка-расчет *
******************************************************************
Отражен убыток от продажи Бухгалтерская
*акций <*> 99-1 91-9 15 000 справка-расчет *
******************************************************************
Признан отложенный
налоговый актив Бухгалтерская
(15 000 х 24%) 09 68 3 600* справка-расчет *
******************************************************************
Начислен условный расход
по налогу на прибыль Бухгалтерская
(85 000 х 24%) 99-2 68 20 400* справка-расчет *
******************************************************************
-------------------------------
<*> С обособленным отражением в аналитическом учете
вычитаемой временной разницы (п.13 ПБУ 18/02).
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
=====================================================================
| http://subscribe.ru/
E-mail: ask@subscribe.ru |
Отписаться
Убрать рекламу |
| В избранное | ||
