Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отражается в учете организации-лизингополучателя приобретение основного средства по договору лизинга, если выкупная цена в договоре отдельно не выделена? Предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учете равна 1 200 000 руб. (в налоговом учете он включен в состав третьей амортизационной группы по стоимости 900 000 руб.). Общая сумма лизинговых платежей составляет 1 416 000 руб., в том числе НДС 216 000 руб. Ежемесячная сумма лизингового платежа равна 59 000 руб., в том числе НДС 9000 руб.; срок действия договора лизинга - два года. По окончании срока лизинга и после уплаты всей предусмотренной договором суммы лизинговых платежей предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя. Амортизация по объектам основных средств в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом (методом), срок полезного использования установлен равным пяти годам.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Предмет лизинга может учитываться либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя по соглашению сторон (п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"). В данном случае предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя и именно он начисляет амортизацию по предмету лизинга (п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).

Договором лизинга может предусматриваться переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. В этом случае в общую сумму договора лизинга включается выкупная цена предмета лизинга (п. 5 ст. 15, п. 1 ст. 19, п. 1 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации-лизингополучателя предмет лизинга в данном случае учитывается на счете 01 "Основные средства" в том же порядке, что и собственные основные средства. При поступлении к лизингополучателю стоимость лизингового имущества отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", аналитический счет "Арендные обязательства". Затем все затраты (без учета НДС), связанные с приобретением лизингового имущества, списываются со счета 08 в дебет счета 01 (абз. 2 п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, п. п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельно! сти организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В течение срока действия договора лизинга начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается в учете лизингополучателя по дебету счета 76, аналитический счет "Арендные обязательства", в корреспонденции со счетом 76, аналитический счет "Задолженность по лизинговым платежам" (п. 9 Указаний).

Стоимость предмета лизинга, учтенного в составе основных средств, погашается посредством начисления амортизации в общеустановленном порядке (п. 17 ПБУ 6/01, п. 9 Указаний). При начислении амортизации линейным способом необходимо руководствоваться требованиями, установленными абз. 2 п. 18, абз. 2, 5 п. 19, п. 21 ПБУ 6/01, пп. "а" п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Срок полезного использования организация определяет самостоятельно исходя из критериев, предусмотренных п. 20 ПБУ 6/01.

По окончании срока действия договора лизинга и при переходе предмета лизинга в собственность организации его первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации переносятся на соответствующие аналитические счета по учету собственных основных средств (абз. 2 п. 11 Указаний).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумму НДС, предъявленную лизингодателем в составе лизингового платежа, организация имеет право принять к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ (п. 2 Письма Минфина России от 07.07.2006 N 03-04-15/131, п. 2 Письма Минфина России от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348).

Налог на прибыль организаций

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора, по стоимости, определяемой как сумма затрат лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и тому подобное (п. 10 ст. 258, п. 1 ст. 257 НК РФ).

В таком случае с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию лизингового имущества, амортизация в налоговом учете будет начисляться в рассматриваемой ситуации ежемесячно в сумме 15 000 руб. (900 000 руб. x 1 / (5 лет x 12 мес.)) <*>, <**> (п. 4 ст. 259, п. 2 ст. 259.1, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Лизинговый платеж ежемесячно признается в налоговом учете в составе расходов за вычетом суммы начисленной амортизации по лизинговому имуществу (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

По мнению Минфина России, в том случае, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, а выкупная цена отдельно в договоре лизинга не выделена, для правильного применения норм гл. 25 НК РФ стороны должны заключить дополнительное соглашение к договору лизинга, определив в нем выкупную цену. Лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается, так как является расходом на приобретение амортизируемого имущества (п. 5 ст. 270 НК РФ). Налогоплательщик должен обеспечить раздельный учет платы за пользование предметом лизинга и платы за выкуп предмета лизинга (см., например, Письма Минфина России от 04.03.2008 N 03-03-06/! 1/138, от 30.03.2007 N 03-03-06/1/194). Но Минфин России признает, что в соответствии с гражданским законодательством стороны не обязаны выделять выкупную цену в договоре лизинга.

На сегодняшний день существует большое число судебных решений, в которых судьи не согласились с мнением контролирующих органов по данному вопросу. Суды разъяснили, что лизинговые платежи определяются договором и являются расходом того периода, в котором они понесены, независимо от даты перехода права собственности на предмет лизинга. Подпункт 10 п. 1 ст. 264 НК РФ не ставит право налогоплательщика учесть в расходах лизинговый платеж в зависимость от его составляющих. Выделение выкупной цены и исключение ее из состава расходов, произведенное налоговым органом, признаны судами неправомерными (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.2007 по делу N А29-7407/2006а, ФАС Московского округа от 19.12.2008 N КА-А40/10864-08 по делу N А40-46321/07-20-272, от 21.01.2008 N КА-А40/13000-07 по делу N А40-2735/07-129-22, ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2008 N А19-14167/07-24-Ф02-1327/07 по делу N А19-14167/07-24, ФАС Уральского округа от 03.04.2008 N Ф09-2! 062/08-С3 по делу N А71-5541/07). В данной схеме исходим из условия, что организация придерживается точки зрения, сложившейся в судебной практике.

В таком случае сумма лизингового платежа, ежемесячно учитываемая в составе расходов, составит 35 000 руб. (59 000 руб. - 9000 руб. - 15 000 руб.).

Отметим, что в составе расходов организация не вправе учесть сумму большую, чем предусмотрена договором лизинга (п. 5 ст. 252 НК РФ), поэтому в данном случае после окончания срока действия договора лизинга начисление амортизации по предмету лизинга в налоговом учете должно быть прекращено.

Применение ПБУ 18/02

Исходя из сказанного выше сумма расходов (амортизация плюс лизинговый платеж в части, превышающей сумму амортизации), признаваемых в налоговом учете в течение срока лизинга, превышает сумму расходов, признаваемых в бухгалтерском учете. Это приводит к возникновению налогооблагаемой временной разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства. Погашаться данные разница и обязательство будут по мере начисления амортизации по объекту основных средств в бухгалтерском учете в те периоды, когда закончится срок действия договора лизинга (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76:
76-ар "Арендные обязательства";
76-лп "Задолженность по лизинговым платежам".

К балансовому счету 01:
01-л "Основные средства, полученные по договору лизинга";
01-с "Собственные основные средства".

К балансовому счету 02 "Амортизация основных средств":
02-л "Амортизация основных средств, полученных по договору лизинга";
02-с "Амортизация собственных основных средств".

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":
68-пр "Расчеты по налогу на прибыль";
68-НДС "Расчеты по НДС".

<*> Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала начисления амортизации по основным средствам, расходы на капитальные вложения в размере не более 30 процентов (в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (абз. 2 п. 9 ст. 258, абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ). Из приведенной нормы не вытекает, что ее не следует применять организациям-лизингополучателям в случаях учета лизингового имущества в составе собственного амортизируемого имущества. Но Минфин России придерживается мнения, что организация-лизингополучатель воспользоваться этой нормой не вправе (Письмо от 10.03.2009 N 03-03-05/34).
В данной схеме исходим из условия, что приведенную норму ст. 258 НК РФ организация не применяет.

<**> Поскольку лизинговое имущество относится к третьей амортизационной группе, применить к норме амортизации специальный коэффициент (не выше 3) организация в данном случае не вправе (абз. 2 пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Ситуация:

Как отразить в учете организации, применяющей УСН, предоставление беспроцентного займа в иностранной валюте физическому лицу - нерезиденту РФ?

Организация 31 марта предоставила заем в сумме 100 000 евро сроком на 61 день. Курс евро составляет (условно): на дату выдачи займа - 44,0 руб/евро; на 30 апреля - 44,5 руб/евро; на дату возврата заемных средств (в мае) - 44,3 руб/евро.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ).

Договор займа является беспроцентным, если в нем зафиксировано условие, что проценты за пользование заемными средствами не взимаются (п. п. 1, 3 ст. 809 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации заемщиком является иностранное физическое лицо. Валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений (ст. 6 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле").

Бухгалтерский учет

Денежные средства, предоставленные организацией на основании заключенного договора займа физическому лицу, не признаются расходом организации на основании п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Денежные средства, возвращенные заемщиком в погашение займа, не являются доходами организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

В данном случае организация предоставила беспроцентный заем. Поскольку выдача беспроцентного займа не приводит к получению экономических выгод, такой заем не может рассматриваться в качестве финансового вложения (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

В бухгалтерском учете сумма предоставленного беспроцентного займа может отражаться по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет, например, 76-5 "Расчеты по предоставленным займам", и кредиту счета 52 "Валютные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Согласно п. п. 4, 5, 6, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, пересчет в рубли задолженности заемщика по основной сумме долга производится на дату передачи денежных средств, отчетные даты и дату возврата займа.

В связи с изменением курса евро в бухгалтерском учете в результате такого пересчета возникают положительные (отрицательные) курсовые разницы, которые учитываются в составе прочих доходов (расходов) (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).

Налог, уплачиваемый при применении УСН

В налоговом учете средства, предоставленные (возвращаемые) по договору займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому при применении УСН (п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

Курсовые разницы от переоценки суммы займа признаются в составе доходов или расходов на основании п. 1 ст. 346.15, п. 11 ст. 250, пп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

По мнению Минфина России и налоговых органов, курсовые разницы по основной сумме займа при применении УСН признаются в составе доходов (расходов) на последнее число отчетного (налогового) периода и на дату погашения обязательства (Письма Минфина России от 06.05.2008 N 03-11-04/2/81, от 05.10.2007 N 03-11-04/2/248, от 30.03.2006 N 03-11-04/3/179, УФНС России по г. Москве от 23.04.2007 N 18-11/3/037127@).

По налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а налоговым периодом признается календарный год (п. п. 1, 2 ст. 346.19 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации период предоставления займа приходится на второй квартал, поэтому курсовая разница возникает только на дату возврата займа. В данном случае возникает положительная курсовая разница по основной сумме займа в размере 30 000 руб. (100 000 евро x (44,3 руб/евро - 44,0 руб/евро)).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Физические лица - нерезиденты РФ, получающие доходы от источников в Российской Федерации, являются плательщиками НДФЛ (п. 1 ст. 207 НК РФ).

В данном случае физическое лицо получило беспроцентный заем.

В связи с этим у него возникает налогооблагаемый доход в виде материальной выгоды (п. 2 ст. 209, п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных средств, исчисление, удержание и перечисление НДФЛ осуществляются налоговым агентом (п. 2 ст. 212, п. 2 ст. 226 НК РФ).

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде такой материальной выгоды признается дата уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам. В данном случае заемщик не уплачивает проценты. По разъяснениям Минфина России, в этом случае датой получения дохода является дата возврата заемных средств (Письма от 08.04.2008 N 03-04-05-01/101, от 26.03.2008 N 03-04-05-01/83).

В рассматриваемой ситуации у организации отсутствует возможность удержать НДФЛ, поскольку она не выплачивает каких-либо доходов заемщику в денежной форме.

При невозможности удержать исчисленную сумму НДФЛ организация обязана в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать НДФЛ признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного НДФЛ, превысит 12 месяцев (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Все права защищены © 2009 ЗАО "Консультант Плюс"
тел. (495)956-8283
mailto:contact@consultant.ru
http://www.consultant.ru/