КонсультантПлюс: "горячие" документы
Проект Постановления Правительства РФ "Об утверждении порядка паспортизации отходов"

Посмотреть все "горячие" документы

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете торговой организации приобретение товара в многооборотной таре (контейнерах), на которую установлена залоговая стоимость, если в процессе использования организация осуществила ее ремонт и вернула поставщику в установленный договором срок?

По договору поставки организацией приобретен товар на сумму 708 000 руб. (в том числе НДС 108 000 руб.) в контейнерах. При этом условиями договора залоговая стоимость многооборотной (возвратной) тары установлена в размере 5000 руб. за единицу. Получено 10 штук контейнеров, залоговая стоимость которых выделена в отгрузочных документах отдельной строкой. Тара подлежит возврату в течение 50 дней. В результате выгрузки товара один из контейнеров поврежден. Затраты на его ремонт, осуществленный сторонней организацией, составили 2360 руб. (в том числе НДС 360 руб.). Контейнеры возвращены поставщику в надлежащем состоянии и в установленный срок.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ).

По общему правилу, если иное не предусмотрено договором и не вытекает из существа обязательства, поставщик обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки (п. 5 ст. 454, п. 1 ст. 481 ГК РФ).

Если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которых поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором (ст. 517 ГК РФ). В данном случае срок возврата многооборотной тары установлен равным 50 дням.

Бухгалтерский учет

Приобретенный товар включается в состав материально-производственных запасов организации по фактической себестоимости, которой в данном случае является сумма, уплаченная поставщику (без учета НДС) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). При этом производится бухгалтерская запись по дебету счета 41 "Товары", субсчет 41-1 "Товары на складах", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Порядок отражения операций по движению тары установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н. Полученная торговой организацией многооборотная (возвратная) тара, за которую уплачивается залоговая стоимость, учитывается по этой стоимости на счете 41, субсчет 41-3 "Тара под товаром и порожняя" (п. п. 163, 164, 183 Методических указаний) <*>.

На наш взгляд, для удобства отражения операций по расчетам за возвратную тару может использоваться счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов, Письмо Минфина России от 14.05.2002 N 16-00-14/177).

Следовательно, на дату получения возвратной тары в учете организации производится бухгалтерская запись по дебету счета 41, субсчет 41-3, и кредиту счета 76 на сумму 50 000 руб. (10 шт. x 5000 руб.).

Перечисление залоговой стоимости тары отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 51 "Расчетные счета". При оплате товара производится бухгалтерская запись по дебету счета 60 и кредиту счета 51 (Инструкция по применению Плана счетов).

Расходы организации по ремонту указанной тары относятся на транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) или на счет 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей" (абз. 2 п. 183 Методических указаний). Отметим, что торговая организация вправе включать ТЗР непосредственно в состав расходов на продажу. Порядок учета ТЗР (в том числе расходов на ремонт тары) должен быть установлен учетной политикой организации (абз. 8 п. 6, п. 13 ПБУ 5/01, п. 83 Методических указаний, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). В рассматриваемой ситуации исходим из того, что учетной политикой организации предусмотрено включение ТЗР в состав расходов на продажу. В таком случае сумма затрат на ремонт, произведенный сторонней организацией, отражается по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 60. Указанные расходы не распределяются и в конце месяца относятся на себестоимость продаж, что отражается записью по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", и кредиту счета 44 (Инструкция по применению Плана счетов).

При возврате контейнеров в надлежащем состоянии в установленный договором срок производится бухгалтерская запись по дебету счета 76 и кредиту счета 41, субсчет 41-3.

Залоговая стоимость тары, возвращенная поставщиком, отражается по дебету счета 51 и кредиту счета 76 (п. 183 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При получении товара организация принимает к вычету сумму предъявленного продавцом НДС на основании пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ. Предъявленный НДС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60. При принятии к вычету указанной суммы НДС производится бухгалтерская запись по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

При получении и возврате многооборотной тары право собственности на нее не переходит, следовательно, не возникает объекта налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 НК РФ). Кроме того, залоговая стоимость многооборотной тары, оплаченная продавцу товара, не содержит НДС (п. 7 ст. 154 НК РФ). Следовательно, при получении и возврате контейнеров, а также при перечислении денежных средств налоговых последствий по НДС у организации не возникает.

Работы по ремонту тары осуществлены организацией в рамках деятельности, связанной с приобретением и продажей товаров, облагаемой НДС. Таким образом, сумма НДС, предъявленного ремонтной организацией, принимается к вычету в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Стоимость приобретения полученного товара определяется организацией в соответствии с положениями ст. 320 НК РФ.

Уплаченная за тару залоговая стоимость в состав расходов не включается (п. 32 ст. 270 НК РФ). Соответственно, при возврате тары и получении от поставщика ее залоговой стоимости у организации также не возникает дохода (ст. 41 НК РФ). Кроме того, при возврате тары поставщику, являющемуся ее собственником, не возникает у организации и расходов.

Затраты на ремонт контейнеров обусловлены необходимостью передать их поставщику в исправном состоянии. Такие затраты относятся к внереализационным расходам (пп. 12 п. 1 ст. 265 НК РФ) и признаются в том отчетном периоде, в котором подписан акт выполненных работ по ремонту тары (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

<*> В то же время право собственности на возвратную тару на момент ее получения к организации не переходит. В связи с этим возвратная тара может учитываться на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Инструкция по применению Плана счетов).

Полагаем, что организация вправе самостоятельно выбрать и закрепить в своей учетной политике порядок отражения многооборотной тары с установленной залоговой стоимостью (п. 7 ПБУ 1/2008). В рассматриваемой ситуации исходим из того, что организация учитывает полученную тару в соответствии с Методическими указаниями.

Ситуация:

Организация заключила договор аренды рекламной конструкции с комитетом по управлению имуществом для размещения наружной рекламы. Как отражаются в учете арендатора расходы по аренде рекламной конструкции, находящейся в муниципальной собственности, если по условиям договора арендная плата перечисляется не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем пользования рекламной конструкцией?

Арендная плата установлена в размере 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.) в месяц.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

На основании ст. 606 Гражданского кодекса РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В силу п. 1 ст. 614 ГК РФ арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату) в соответствии с условиями договора аренды.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Организация арендует имущество (рекламную конструкцию), находящееся в муниципальной собственности. Согласно п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ при предоставлении органами местного самоуправления в аренду муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом налога. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Обязанность по исчислению, удержанию из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплате в полном объеме в бюджет соответствующей суммы налога возлагается на налогового агента (арендатора) (п. 1 ст. 24, п. 4 ст. 173 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 13.01.2011 N 10067/10).

Налоговая база по НДС при аренде муниципального имущества определяется в том налоговом периоде, в котором были оплачены соответствующие услуги (п. 1 ст. 167 НК РФ, Письмо Минфина России 18.05.2012 N 03-07-11/146). Аналогичная позиция изложена в Постановлениях ФАС Северо- Кавказского округа от 05.10.2009 N А53-25809/2008, ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2009 N А66-9315/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 13.04.2009 N Ф04-2129/2009(4293-А67-42), ФАС Московского округа от 20.12.2007 N КА-А40/11879-07 <*>. Сумма НДС, подлежащая удержанию и уплате в бюджет, рассчитывается по налоговой ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Уплата в бюджет удержанной суммы НДС производится равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (кварталом), в котором исчислен НДС (п. 1 ст. 174, ст. 163 НК РФ, Письмо ФНС России от 13.09.2011 N ЕД-4-3/14814@, консультация консультанта отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Е.Н. Вихляевой от 22.01.2009) <**>.

Являясь налоговым агентом, организация ежемесячно составляет счет-фактуру (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Срок составления счета-фактуры налоговым агентом законодательством не установлен. Однако, по мнению налоговых органов, организациям, исполняющим обязанности налоговых агентов, следует составить счет-фактуру не позднее пяти дней со дня оплаты оказанных услуг (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).

Правила заполнения счетов-фактур, а также Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книги продаж и книги покупок, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, установлены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Составленный организацией счет- фактура заполняется по правилам, которые действуют для плательщиков НДС (п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, Правила заполнения счетов-фактур). Данный счет-фактура регистрируется в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж арендатора в том квартале, в котором возникла обязанность по исчислению НДС (п. п. 3, 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, п. п. 2, 3, 15 Правил ведения книги продаж).

Уплаченную сумму налога организация - арендатор муниципального имущества имеет право принять к вычету на основании п. 3 ст. 171 НК РФ. В целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету, организация регистрирует в книге покупок ранее составленный и отраженный в книге продаж счет-фактуру (абз. 1 п. 23 Правил ведения книги покупок).

Бухгалтерский учет

Расходы, связанные с арендой рекламной конструкции, признаются в учете организации в составе расходов по обычным видам деятельности в том отчетном периоде, в котором они произведены, в данном случае на последнюю дату каждого истекшего месяца аренды (п. п. 5, 7, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данные расходы отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Удержанная из доходов арендодателя сумма НДС отражается бухгалтерской записью по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

НДС по арендной плате учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 76. На сумму налогового вычета по НДС производится запись по дебету счета 68 и кредиту счета 19.

Налог на прибыль организаций

Арендные платежи за арендуемое имущество для целей налогообложения прибыли признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Заметим, что по разъяснениям Минфина России ежемесячного составления актов об оказании услуг по договору аренды (субаренды) для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей для целей налогообложения прибыли не требуется (Письма Минфина России от 13.10.2011 N 03-03-06/4/118, от 06.10.2008 N 03-03-06/1/559, УФНС России по г. Москве от 17.10.2011 N 16- 15/100085@).

При методе начисления расходы в виде арендных платежей признаются на последнее число истекшего месяца аренды (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). При кассовом методе арендные платежи включаются в расходы на дату фактической оплаты аренды рекламной конструкции за истекший месяц (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В бухгалтерском учете организации расходы по аренде признаются на дату оказания данных услуг, а в налоговом учете при применении кассового метода учета доходов и расходов - на дату перечисления оплаты за оказанные услуги. В случае если оплата произведена в следующем отчетном периоде, в учете возникают вычитаемая временная разница (ВВР) и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА). Погашение ВВР и ОНА производится на дату перечисления арендной платы (п. п. 11, 14, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Возникновение ОНА отражается бухгалтерской записью по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68, а погашение - обратной записью по указанным счетам (Инструкция по применению Плана счетов).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-пр "Расчеты по налогу на прибыль";

68-НДС "Расчеты по НДС"

<*> Существует мнение, согласно которому организация, арендующая муниципальное имущество, должна перечислять НДС в бюджет по итогам каждого налогового периода в течение срока действия договора аренды вне зависимости от фактической уплаты арендной платы. Такая позиция изложена, в частности, в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2008 N Ф04-6761/2008(15404-А67-42) по делу N А67-257/2008, ФАС Северо- Западного округа от 21.06.2004 N А26-128/04-29.

<**> Бухгалтерские записи по уплате налога в данной схеме не рассматриваются.