Рассылка закрыта
Вы можете найти рассылки сходной тематики в Каталоге рассылок.
| ← Август 2004 → | ||||||
|
1
|
||||||
|---|---|---|---|---|---|---|
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
8
|
|
9
|
10
|
11
|
12
|
13
|
14
|
15
|
|
16
|
17
|
18
|
19
|
21
|
22
|
|
|
23
|
24
|
25
|
26
|
27
|
28
|
29
|
|
30
|
31
|
|||||
Автор
Статистика
6.200 подписчиков
0 за неделю
0 за неделю
КонсультантПлюс: Схемы корреспонденций Выпуск от 17 августа 2004 года
| Информационный Канал Subscribe.Ru |
========================================================================
Новости законодательства регионов. Ежемесячный обзор новых наиболее
важных документов регионального законодательства из базы данных по 79
субъектам РФ -- в рассылке "Новое в региональном законодательстве". Эта
и другие рассылки на cервере www.consultant.ru. ЛУЧШЕ ЗНАТЬ, ЧЕМ
ПРЕДПОЛАГАТЬ.
Код рассылки в Subscribe.Ru: law.russia.review.consregion
========================================================================
Схемы корреспонденций
Корреспонденция счетов: В соответствии с условиями
заключенного трудового договора ежемесячный должностной оклад
работника (1960 года рождения), работающего в организации с начала
года, составляет 20 000 руб. В июле организация утрачивает право
на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН. Каким образом в этом
случае исчисляются и отражаются в бухгалтерском учете ЕСН и
страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с
заработной платы данного работника за июль? Доходы и расходы для
целей налогообложения прибыли организация определяет методом
начисления.
Расходы по оплате труда являются расходами по обычным видам
деятельности и включаются в себестоимость проданных товаров,
продукции, работ, услуг (п.п.5, 8, 9 Положения по бухгалтерскому
учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом
Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Для обобщения информации о расчетах с работниками организации
по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и
другим выплатам) Планом счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по
его применению, утвержденными Приказом Минфина России от
31.10.2000 N 94н, предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по
оплате труда". Заработная плата, причитающаяся работнику,
отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на
производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом
счета 70 (Инструкция по применению Плана счетов). Выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые организацией в пользу физических лиц
по трудовым договорам, признаются объектом налогообложения и
включаются в налоговую базу по ЕСН (п.1 ст.236, п.1 ст.237
Налогового кодекса РФ). Организация определяет налоговую базу
отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода
(календарного года) по истечении каждого месяца нарастающим итогом
(п.2 ст.237 НК РФ).
В течение отчетного периода по итогам каждого календарного
месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных
авансовых платежей по ЕСН исходя из величины выплат и иных
вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до
окончания соответствующего календарного месяца, и ставки ЕСН.
Сумма ежемесячного авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате за
отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм
ежемесячных авансовых платежей (п.3 ст.243 НК РФ).
Авансовые платежи по ЕСН исчисляются в порядке, установленном
ст.243 НК РФ, и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов
учета затрат на производство (расходов на продажу) в
корреспонденции с кредитом счета 69 "Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению" на отдельных субсчетах.
Выплаты, начисленные в пользу работника, признаются объектом
налогообложения по страховым взносам на обязательное пенсионное
страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ
"Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").
В соответствии с п.2 ст.243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового
платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет,
уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же
период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу)
на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет), что
отражается в бухгалтерском учете записями по субсчетам счета 69
(по дебету субсчета "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный
бюджет" и кредиту субсчетов "Страховые взносы на обязательное
пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой
пенсии" и "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование
на финансирование накопительной части трудовой пенсии").
Исчисление авансовых платежей по ЕСН организация осуществляет
исходя из ставок, установленных п.1 ст.243 НК РФ, при соблюдении
требований, установленных п.2 ст.241 НК РФ.
В рассматриваемом случае организация в июле утрачивает право
на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН. Следовательно,
начиная с июля организация уплачивает авансовые платежи по ЕСН по
максимальной ставке, предусмотренной п.1 ст.241 НК РФ, независимо
от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо
(п.2 ст.241 НК РФ).
В данном случае доход работника нарастающим итогом с начала
года (за период январь - июль) составил 140 000 руб. (20 000 руб.
х 7 мес.). Следовательно, сумма авансового платежа по ЕСН,
подлежащая уплате с заработной платы за июль 2004 г., составит:
- ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, - 8040 руб.
(140 000 руб. x 28% - (28 000 руб. + 15,8% x (120 000 руб. -
100 000 руб.)));
- ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ,
- 1160 руб. (140 000 руб. x 4% - (4000 руб. + 2,2% x
(120 000 руб. - 100 000 руб.)));
- ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного
медицинского страхования, - 60 руб. (140 000 руб. x 0,2% -
(200 руб. + 0,1% x (120 000 руб. - 100 000 руб.)));
- ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд
обязательного медицинского страхования, - 980 руб. (140 000 руб. x
3,4% - (3400 руб. + 1,9% x (120 000 руб. - 100 000 руб.))).
Ежемесячно страхователи производят исчисление суммы авансовых
платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное
страхование исходя из базы для начисления страховых взносов,
исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового
взноса, предусмотренного ст.ст.22, 33 Федерального закона
N 167-ФЗ. Сумма авансового платежа по страховым взносам,
подлежащая уплате за текущий месяц, определяется с учетом ранее
уплаченных сумм авансовых платежей (п.2 ст.24 Федерального закона
N 167-ФЗ).
Исчисление авансовых платежей по страховым взносам на
обязательное пенсионное страхование организация осуществляет
исходя из тарифов, установленных пп.1 п.2 ст.22, п.1 ст.33
Федерального закона N 167-ФЗ, при соблюдении требований,
установленных п.2 ст.241 НК РФ (п.3 ст.22 Федерального закона
N 167-ФЗ).
Поскольку организация в июле утрачивает право на применение
регрессивной шкалы ставок ЕСН, то начиная с июля организация
уплачивает авансовые платежи по страховым взносам на обязательное
пенсионное страхование по максимальным тарифам, установленным
вышеуказанными статьями Федерального закона N 167-ФЗ.
Сумма авансового платежа по страховым взносам на обязательное
пенсионное страхование, исчисленная в порядке, установленном ст.24
Федерального закона N 167-ФЗ, с заработной платы работника
1960 года рождения за июль составит:
- на финансирование страховой части трудовой пенсии -
3440 руб. (140 000 руб. x 12% - (12 000 руб. + 6,8% x
(120 000 руб. - 100 000 руб.)));
- на финансирование накопительной части трудовой пенсии -
580 руб. (140 000 руб. x 2% - (2000 руб. + 1,1% x (120 000 руб. -
100 000 руб.))).
В приведенной ниже таблице использованы следующие
наименования субсчетов второго порядка по балансовому счету 69:
69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального
страхования РФ (ФСС РФ)";
69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";
69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";
69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование на финансирование накопительной части трудовой
пенсии";
69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд
обязательного медицинского страхования (ФФОМС)";
69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд
обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
20 Расчетно-
Начислена работнику (44 платежная
*заработная плата за июль и др.) 70 20 000 ведомость *
******************************************************************
Начислен ЕСН в части, 20
подлежащей уплате в (44 Бухгалтерская
*ФСС РФ *и др.)*69-1-1* 1 160* справка-расчет *
******************************************************************
Начислены страховые
взносы на обязательное
социальное страхование от
несчастных случаев на
производстве и
профессиональных 20
заболеваний (44 Бухгалтерская
*(20 000 x 0,2% ) <*> *и др.)*69-1-2* 40* справка-расчет *
******************************************************************
Начислен ЕСН в части, 20
подлежащей уплате в (44 Бухгалтерская
*федеральный бюджет *и др.)*69-2-1* 8 040* справка-расчет *
******************************************************************
20
Начислен ЕСН в части, (44 Бухгалтерская
*подлежащей уплате в ФФОМС*и др.)*69-3-1* 60* справка-расчет *
******************************************************************
20
Начислен ЕСН в части, (44 Бухгалтерская
*подлежащей уплате в ТФОМС*и др.)*69-3-2* 980* справка-расчет *
******************************************************************
Сумма ЕСН в части,
подлежащей уплате в
федеральный бюджет,
уменьшена на сумму
страховых взносов на
финансирование страховой Бухгалтерская
*части трудовой пенсии *69-2-1*69-2-2* 3 440* справка-расчет *
******************************************************************
Сумма ЕСН в части,
подлежащей уплате в
федеральный бюджет,
уменьшена на сумму
страховых взносов на
финансирование
накопительной части Бухгалтерская
*трудовой пенсии *69-2-1*69-2-3* 580* справка-расчет *
******************************************************************
Бухгалтерские записи на дату выплаты дохода
******************************************************************
Удержан НДФЛ с дохода
работника (20 00 x 13%) Налоговая
*<**> 70 68 2 600 карточка *
******************************************************************
Выплачен работнику доход Расчетно-
(за вычетом удержанного платежная
НДФЛ) 70 50 17 400* ведомость *
******************************************************************
-------------------------------
<*> В рассматриваемом примере при начислении страховых
взносов исходим из условия, что организация относится к I классу
профессионального риска и страховой тариф на обязательное
социальное страхование от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний в процентах к начисленной оплате
труда по всем основаниям (доходу) застрахованных работников
установлен в размере 0,2 (ст.1 Федерального закона от 08.12.2003 N
167-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование
от несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний на 2004 год").
<**> В данной схеме НДФЛ исчислен без учета других выплат,
учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ, и стандартных
налоговых вычетов, установленных ст.218 НК РФ.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: Организация заключила контракт на
экспорт товаров, предусматривающий условия поставки DAF (до
границы РФ), а также отсрочку платежа. Срок поступления выручки
согласно оформленному на основании контракта паспорту сделки - в
течение 9 месяцев. Товар пересек таможенную границу РФ 01.07.2004.
Стоимость отгруженного в соответствии с контрактом товара - 20 000
евро, его фактическая себестоимость составляет 400 000 руб.
Покупателем 28.06.2004 предоставлена банковская гарантия на 10 000
евро, выданная в пользу организации банком, расположенным вне
территории РФ.
Курс евро, установленный ЦБ РФ на 28.06.2004, -
35,2951 руб/евро, на 01.07.2004 - 35,0889 руб/евро, на 31.07.2004
условно равен 35,10 руб/евро, на 28.12.2004 - 36,00 руб/евро, на
28.02.2005 - 36,05 руб/евро, на 21.03.2005 - 36,10 руб/евро.
Просим рассмотреть порядок отражения в бухгалтерском учете
операций, связанных с обязательным резервированием денежных
средств в соответствии с Федеральным законом "О валютном
регулировании и валютном контроле", в случае, если размер
резервирования установлен равным 50%, валютная выручка фактически
зачислена на транзитный валютный счет организации 21.03.2005.
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкцией по его применению,
утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для
обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных
ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи,
предназначен счет 41 "Товары".
В рассматриваемой ситуации с момента отгрузки товаров со
склада организации до даты пересечения ими таможенной границы РФ
стоимость этих товаров учитывается согласно Инструкции по
применению Плана счетов на счете 45 "Товары отгруженные" по
фактической себестоимости. Принятые на учет по счету 45 суммы
списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2
"Себестоимость продаж", одновременно с признанием выручки от
продажи товаров.
Выручка от продажи товаров в соответствии с п.5 Положения по
бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, является доходом от
обычных видов деятельности. Она признается в бухгалтерском учете
при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается
к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и
иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности,
определяемых исходя из цены, установленной договором между
организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99). В данном случае
организация на дату пересечения грузом таможенной границы РФ и,
следовательно, перехода права собственности на товары в
соответствии с заключенным контрактом признает доход (выручку) в
иностранной валюте. Согласно п.6 Положения по бухгалтерскому учету
"Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в
иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина
России от 10.01.2000 N 2н, доходы организации в иностранной валюте
принимаются к бухгалтерскому учету по курсу ЦБ РФ, действовавшему
на дату признания дохода в иностранной валюте (Приложение к ПБУ
3/2000), то есть в данном случае по курсу на 01.07.2004.
При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи
товаров согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается
по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в
корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и
заказчиками", например субсчет 62-1 "Расчеты с иностранным
контрагентом за реализованные товары", который целесообразно
ввести, имея в виду особенности отражения в учете расчетов в
иностранной валюте.
В соответствии с п.3 ст.7 Федерального закона от 10.12.2003
N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" расчеты и
переводы между резидентами и нерезидентами на условиях
предоставления резидентами нерезидентам отсрочки платежа на срок
более 180 календарных дней в связи с осуществлением внешнеторговой
деятельности осуществляются в порядке, который устанавливается
Правительством Российской Федерации и предусматривает только
установление требования о резервировании резидентом на срок до
исполнения нерезидентом обязательств, но не более двух лет, суммы,
не превышающей в эквиваленте 50 процентов определенной на день
резервирования суммы, на которую предоставлена отсрочка платежа.
При этом п.6 ст.7 Федерального закона N 173-ФЗ установлено,
что указанное требование о резервировании не применяется при
предоставлении резидентами нерезидентам отсрочки платежа на срок
до года при условии наличия обеспечения исполнения обязательств
нерезидента перед резидентом. Перечень способов обеспечения
исполнения обязательств приведен в ст.17 Федерального закона
N 173-ФЗ, в пп.2 п.1 которой поименована банковская гарантия банка
за пределами территории РФ, выданная в пользу резидента. Критерии,
которым должен удовлетворять банк за пределами территории РФ для
обеспечения исполнения обязательств нерезидента перед резидентом,
установлены ЦБ РФ в Указании от 30.03.2004 N 1410-У.
В рассматриваемой ситуации покупателем-нерезидентом
предоставлена банковская гарантия на 10 000 евро банка за
пределами территории РФ, выданная в пользу организации. Планом
счетов для обобщения информации о наличии и движении полученных
гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также
обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям
(лицам), предназначен забалансовый счет 008 "Обеспечения
обязательств и платежей полученные". На наш взгляд, сумма гарантии
для отражения на указанном счете может быть пересчитана в рубли по
курсу, установленному ЦБ РФ на дату получения гарантии.
Поскольку, как указано выше, на сумму отсроченного платежа,
обеспеченную банковской гарантией, не распространяется требование
о резервировании денежных средств, считаем, что сумма
резервирования в данном случае исчисляется исходя из контрактной
стоимости отгруженного товара за вычетом суммы банковской
гарантии. Сумма резервирования должна быть внесена резидентом в
день истечения 180 календарных дней со дня возникновения
обязательств в связи с осуществлением внешнеторговой деятельности,
а при экспорте товаров - со дня фактического пересечения
экспортируемыми товарами таможенной границы Российской Федерации
(п.3 ст.7 Федерального закона N 173-ФЗ).
Организация самостоятельно рассчитывает сумму в валюте
Российской Федерации, которая вносится в качестве суммы
резервирования. При этом расчет суммы резервирования
осуществляется на день ее внесения исходя из суммы операции и
установленного органом валютного регулирования размера
резервирования. Расчет суммы резервирования по операции в
иностранной валюте осуществляется по официальному курсу
иностранной валюты по отношению к рублю, устанавливаемому Банком
России на день внесения суммы резервирования (п.3 ст.16
Федерального закона N 173-ФЗ, п.1.4 Инструкции ЦБ РФ от 01.06.2004
N 114-И).
Следовательно, 28.12.2004 организация обязана самостоятельно
рассчитать сумму в валюте Российской Федерации исходя из курса
евро, установленного ЦБ РФ на указанную дату, и внести сумму
резервирования со своего банковского счета в валюте Российской
Федерации, открытого в уполномоченном банке, на отдельный счет в
этом уполномоченном банке (п.2.1 Инструкции). Для внесения суммы
резервирования организация представляет в исполняющий банк
письменное заявление о внесении суммы резервирования по
соответствующей операции, составленное в двух экземплярах по
форме, установленной исполняющим банком (п.2.3 Инструкции).
Одновременно с заявлением о резервировании в исполняющий банк
представляется платежное поручение, на основании которого
осуществляется перечисление суммы резервирования со счета
организации, с которого вносится сумма резервирования, для
зачисления ее на отдельный счет в исполняющем банке. Днем внесения
суммы резервирования является день принятия исполняющим банком к
исполнению заявления о резервировании и платежного поручения
клиента на внесение резервирования (п.п.2.5, 2.9 Инструкции).
В бухгалтерском учете организации 28.12.2004 отражается
внесение суммы резервирования записью по дебету счета 76 "Расчеты
с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетом 51
"Расчетные счета" на сумму 180 000 руб. ((20 000 евро - 10 000
евро) х 50% х 36,00 руб/евро).
Согласно п.8 ст.16 Федерального закона N 173-ФЗ на суммы
резервирования, зачисленные на счета в уполномоченных банках,
проценты не начисляются. Сумма резервирования подлежит возврату
уполномоченным банком организации в день истечения срока
резервирования (п.11 ст.16 Федерального закона N 173-ФЗ).
Досрочный возврат полной суммы или части суммы резервирования
осуществляется, в частности, после исполнения нерезидентом
обязательств по оплате товара, отгруженного в соответствии с
контрактом, заключенным на условиях отсрочки платежа на срок более
180 дней, - в сумме, пропорциональной сумме исполненного
нерезидентом обязательства (пп.1 п.12 ст.16 Федерального закона
N 173-ФЗ).
Для осуществления досрочного возврата суммы (части суммы)
резервирования организация обращается в исполняющий банк с
письменным заявлением о досрочном возврате суммы (части суммы)
резервирования, составленным в одном экземпляре по форме,
установленной исполняющим банком (п.4.1 Инструкции). Согласно п.13
ст.16 Федерального закона N 173-ФЗ досрочный возврат суммы
резервирования или ее части уполномоченными банками резиденту
осуществляется не позднее двух рабочих дней со дня представления
резидентом документов, подтверждающих наличие оснований для
досрочного возврата полной суммы резервирования или ее части. В
рассматриваемой ситуации основанием для возврата суммы
резервирования является зачисление валютной выручки на транзитный
валютный счет организации в исполняющем банке. Обращаем внимание,
что Федеральным законом N 173-ФЗ не предусмотрен пересчет суммы
резервирования на дату ее возврата по текущему курсу валюты,
установленному ЦБ РФ.
В соответствии с п.п.11, 12 ПБУ 3/2000, если на дату
исполнения обязательств по оплате дебиторской задолженности,
выраженной в иностранной валюте, курс ЦБ РФ отличается от его
курса на дату принятия обязательства к бухгалтерскому учету, то
возникает курсовая разница, которая отражается в бухгалтерском
учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к
которому относится дата исполнения обязательств по оплате.
Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете организации как
внереализационные доходы или внереализационные расходы (п.13 ПБУ
3/2000). Если курс иностранной валюты снизился с момента последней
переоценки, то возникающая отрицательная курсовая разница
отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет
91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 62,
субсчет 62-1. Если же курс иностранной валюты вырос с момента
последней переоценки обязательства, то делается запись по кредиту
счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с
дебетом счета 62, субсчет 62-1, на сумму положительной курсовой
разницы.
В налоговом учете возникающие при переоценке требований
(обязательств), выраженных в иностранной валюте, положительные
(отрицательные) курсовые разницы относятся к внереализационным
доходам (расходам) (п.11 ст.250, пп.5 п.1 ст.265 Налогового
кодекса РФ). Датой признания внереализационного дохода (расхода) в
виде такой положительной (отрицательной) курсовой разницы является
последний день текущего месяца (пп.7 п.4 ст.271, пп.6 п.7 ст.272
НК РФ).
В рассматриваемой ситуации 21.03.2005 на транзитный валютный
счет организации-экспортера зачисляется оплата за реализованный
товар в сумме 20 000 евро <1>. Эта операция отражается в
бухгалтерском учете записью по дебету счета 52 "Валютные счета" в
корреспонденции с кредитом счета 62, субсчет 62-1. Рублевая оценка
поступивших валютных средств производится путем пересчета суммы в
валюте по курсу ЦБ РФ на дату их зачисления на счет в банке
(Приложение к ПБУ 3/2000). На дату погашения задолженности
покупателем по оплате товара сумма банковской гарантии списывается
с забалансового счета 008.
Возврат суммы резервирования отражается записью по дебету
счета 51 в корреспонденции со счетом 76.
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Банковская
Получена банковская гарантия,
гарантия <2> Бухгалтерская
(10 000 х 35,2951) 008 * 352 951 справка-расчет *
******************************************************************
Отражена отгрузка товара
со склада организации Товарная
<3> 45 * 41 400 000 накладная *
******************************************************************
Контракт,
Признана выручка от Грузовая
продажи товара таможенная
(20 000 х 35,0889) 62-1 * 90-1 701 778 декларация *
******************************************************************
Списана себестоимость Бухгалтерская
проданного товара 90-2 * 45 400 000 справка *
******************************************************************
Бухгалтерская запись по переоценке дебиторской
задолженности по внешнеторговому контракту <4>
******************************************************************
31 июля 2004 г.
Отражена курсовая разница
по расчетам с покупателем
(20 000 х (35,10 - Бухгалтерская
35,0889)) 62-1 91-1 222* справка-расчет *
******************************************************************
Бухгалтерская запись по внесению суммы резервирования
28 декабря 2004 г.
******************************************************************
Перечислена сумма Выписка банка по
резервирования 76 * 51 *180 000*расчетному счету*
******************************************************************
Бухгалтерские записи, связанные с поступлением суммы
валютной выручки и возвратом суммы резервирования
******************************************************************
Отражена курсовая разница
по расчетам с покупателем
(20 000 х (36,10 - Бухгалтерская
36,05)) 62-1 91-1 1 000* справка-расчет *
******************************************************************
На транзитный валютный Выписка банка по
счет поступила валютная транзитному
выручка (20 000 х 36,10) 52 * 62-1 *722 000*валютному счету *
******************************************************************
Списана с забалансового Бухгалтерская
учета банковская гарантия * 008 352 951 справка *
******************************************************************
Возвращена сумма Выписка банка по
резервирования 51 * 76 *180 000*расчетному счету*
******************************************************************
-------------------------------
<1> В данной схеме не приводятся бухгалтерские записи по
обязательной продаже валютной выручки, производимой в соответствии
со ст.21 Федерального закона N 173-ФЗ.
<2> В данной схеме не производится переоценка в связи с
изменением курса евро, установленного ЦБ РФ, суммы банковской
гарантии, отраженной на забалансовом счете 008, поскольку в ПБУ
3/2000 не содержится требования о пересчете стоимости полученных
обеспечений обязательств и платежей, отраженных за балансом.
Однако для обеспечения достоверности бухгалтерской отчетности
организация может производить переоценку данного показателя,
отражаемого в Справке о наличии ценностей, учитываемых на
забалансовых счетах к Бухгалтерскому балансу (форма N 1,
рекомендованная Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н). При
этом курсовые разницы в бухгалтерском учете не признаются.
<3> В данной схеме не рассматриваются операции, связанные с
начислением и уплатой вывозных таможенных пошлин, таможенных
сборов, а также с расчетами по НДС.
<4> Аналогичные записи производятся ежемесячно (на последнее
число месяца) до дня фактического погашения задолженности.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: Организация заключила с бывшим
работником - пенсионером договор пожизненной ренты, согласно
которому к организации переходит право собственности на
однокомнатную квартиру, принадлежащую бывшему работнику, а
организация выплачивает ему 300 000 руб. на дату государственной
регистрации права собственности организации на квартиру, а также
пожизненную ренту в сумме 1000 руб. ежемесячно. Рыночная стоимость
квартиры - 400 000 руб. За работником сохраняется право
бесплатного пожизненного проживания в квартире. После прекращения
договора ренты организация планирует использовать квартиру для
проживания в ней прибывающих в служебные командировки сотрудников
филиалов организации.
Как отражаются в учете указанные операции, если предположить,
что договор ренты прекращен в связи со смертью бывшего работника
через пять лет после его заключения, в целях бухгалтерского учета
срок полезного использования квартиры установлен равным 20 годам,
в целях налогового учета - 31 году, при этом срок фактической
эксплуатации дома на дату прекращения договора ренты составил
11 лет? Амортизация в целях налогообложения прибыли начисляется
линейным методом.
Правоотношения сторон по договору ренты регулируются гл.33
Гражданского кодекса РФ. По договору ренты одна сторона
(получатель ренты) передает другой стороне (плательщику ренты) в
собственность имущество, а плательщик ренты обязуется в обмен на
полученное имущество периодически выплачивать получателю ренту в
виде определенной денежной суммы либо предоставления средств на
его содержание в иной форме (п.1 ст.583 ГК РФ).
По договору ренты допускается установление обязанности
выплачивать ренту на срок жизни получателя ренты (пожизненная
рента) (п.2 ст.583 ГК РФ). Пожизненная рента определяется в
договоре как денежная сумма, периодически выплачиваемая получателю
ренты в течение его жизни (п.1 ст.597 ГК РФ). Размер пожизненной
ренты, определяемый в договоре, в расчете на месяц должен быть не
менее минимального размера оплаты труда, установленного законом, а
в случаях, предусмотренных ст.318 ГК РФ, подлежит увеличению
(индексируется с учетом уровня инфляции) (п.2 ст.597 ГК РФ).
Имущество, которое отчуждается под выплату ренты, может быть
передано получателем ренты в собственность плательщика ренты за
плату или бесплатно (п.1 ст.585 ГК РФ).
В рассматриваемой ситуации помимо ежемесячных рентных
платежей физическому лицу - получателю ренты выплачивается также
денежная сумма за переданную им квартиру, то есть квартира
передается организации - плательщику ренты за плату. В этом случае
согласно п.2 ст.585 ГК РФ к отношениям сторон по передаче и оплате
квартиры применяются правила о купле-продаже (гл.30 ГК РФ),
поскольку иное не установлено правилами гл.33 ГК РФ и не
противоречит существу договора ренты. Квартира, перешедшая по
договору ренты в собственность организации <1>, в случае
использования ее для управленческих нужд подлежит учету в составе
основных средств организации, порядок формирования информации о
которых в бухгалтерском учете установлен Положением по
бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01,
утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
Согласно п.4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету
активов в качестве основных средств необходимо единовременное
выполнение следующих условий:
а) использование в производстве продукции при выполнении
работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование в течение длительного времени, то есть срока
полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или
обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа
данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды
(доход) в будущем.
В рассматриваемом случае квартира остается в пользовании у
получателя ренты пожизненно, то есть до момента смерти получателя
ренты данная квартира не может использоваться организацией в
производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг
либо для управленческих нужд.
Следовательно, на наш взгляд, на дату перехода права
собственности на полученную по договору ренты квартиру данная
квартира в состав основных средств организации принята быть не
может, поскольку, как указывалось выше, не выполняется условие
пп."а" п.4 ПБУ 6/01.
После смерти получателя ренты квартира может использоваться
организацией, то есть все условия, указанные в п.4 ПБУ 6/01,
выполняются и квартира может быть принята к учету в состав
основных средств организации. Основные средства принимаются к
бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п.7 ПБУ 6/01).
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за
плату, признается сумма фактических затрат организации на
приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на
добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев,
предусмотренных законодательством Российской Федерации) (п.8 ПБУ
6/01). При этом фактическими затратами на приобретение основных
средств являются, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии
с договором продавцу, а также регистрационные сборы,
государственные пошлины и другие аналогичные платежи,
произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект
основных средств <2>.
Исходя из данной нормы в первоначальную стоимость полученной
по договору ренты квартиры должна включаться общая сумма выплат,
произведенных физическому лицу по договору ренты, то есть сумма,
выплаченная при переходе права собственности на квартиру - 300 000
руб. плюс общая сумма выплаченных рентных платежей - 60 000 руб.
(1000 руб. х 12 мес. х 5 лет).
Поскольку, как сказано выше, до окончания срока действия
договора ренты у организации нет оснований принять к учету
квартиру в качестве объекта основных средств, то первоначальная
стоимость этой квартиры формируется на счете 08 "Вложения во
внеоборотные активы" до указанной даты (План счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и
Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России
от 31.10.2000 N 94н). Затраты организации на приобретение объектов
основных средств отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные
активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств".
Таким образом, в рассматриваемой ситуации все подлежащие
выплате по договору ренты суммы, на наш взгляд, отражаются в
бухгалтерском учете организации по дебету счета 08, субсчет 08-4,
в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами".
Стоимость принятых в эксплуатацию основных средств отражается
по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08, субсчет
08-4.
В соответствии с п.17 ПБУ 6/01 стоимость объектов жилищного
фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.) не погашается, то
есть амортизация по приобретенной квартире не начисляется. При
этом организация производит начисление износа по квартире в конце
отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений.
Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на
забалансовом счете 010 "Износ основных средств".
Согласно ст.587 ГК РФ при передаче под выплату ренты
земельного участка или другого недвижимого имущества получатель
ренты в обеспечение обязательства плательщика ренты приобретает
право залога на это имущество.
Следовательно, рыночную стоимость полученной по договору
ренты квартиры до прекращения договора ренты организация отражает
на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей
выданные".
Для целей налогообложения прибыли полученная по договору
ренты квартира, используемая организацией в производственных
целях, признается амортизируемым имуществом (ст.256 Налогового
кодекса РФ). Поскольку в данном случае организация начинает
использовать квартиру в производственных целях только после
прекращения договора ренты, то в налоговом учете данная квартира
включается в состав амортизируемого имущества в том же порядке,
что и в бухгалтерском учете. Особого порядка определения
первоначальной стоимости амортизируемого имущества, полученного по
договору ренты, гл.25 "Налог на прибыть организаций" НК РФ не
предусмотрено.
В соответствии с п.1 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость
амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов
на его приобретение (а в случае, если основное средство получено
налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено
такое имущество в соответствии с п.8 ст.250 НК РФ), сооружение,
изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно
пригодно для использования, за исключением сумм налогов,
подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в
соответствии с НК РФ.
В данном случае для целей налогового учета (так же, как и для
целей бухгалтерского учета) первоначальная стоимость квартиры
может быть определена как общая сумма выплат, произведенных по
договору ренты (360 000 руб.). Для целей налогообложении прибыли
по полученной по договору ренты квартире организация начисляет
амортизацию линейным методом.
В налоговом учете при линейном методе амортизация по объектам
амортизируемого имущества начисляется исходя из их первоначальной
стоимости и нормы амортизации, определяемой исходя из срока
полезного использования, установленного на основании Классификации
основных средств, включаемых в амортизационные группы,
утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. В
рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость квартиры
составляет 360 000 руб., жилища относятся к десятой
амортизационной группе, для которой Классификацией установлен срок
полезного использования свыше 30 лет. При этом в соответствии с
п.12 ст.259 НК РФ организация, приобретающая объекты основных
средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму
амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного
использования, уменьшенного на количество лет (месяцев)
эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. В
данном случае организация установила срок полезного использования
квартиры равным 31 году, следовательно, норма амортизации квартиры
в налоговом учете составит 0,41667% (1 / ((31 год - 11 лет) х 12
мес.) х 100%), а сумма начисляемой за один месяц амортизации будет
равна 1500 руб. (360 000 руб. х 0,41667%).
Суммы начисленной амортизации признаются в налоговом учете
ежемесячно как расход, связанный с производством и реализацией,
уменьшающий налоговую базу по налогу на прибыль (пп.3 п.2 ст.253,
п.3 ст.272 НК РФ).
Поскольку, как указывалось выше, в бухгалтерском учете
амортизация по квартире не начисляется, суммы ежемесячно
признаваемой для целей налогообложения прибыли в составе расходов
амортизации в бухгалтерском учете являются постоянными разницами,
приводящими к образованию постоянного налогового актива (суммы,
уменьшающей платежи по налогу на прибыль в отчетном периоде, в
данном случае - 360 руб. (1500 руб. х 24%)) (п.п.4, 7 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ
18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002
N 114н). Постоянные налоговые активы отражаются в бухгалтерском
учете по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянные
налоговые обязательства (активы)", и дебету счета 68 "Расчеты по
налогам и сборам" (п.7 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана
счетов).
Что касается сумм, ежемесячно выплачиваемых получателю ренты,
то указанные суммы не включаются в состав расходов при определении
налоговой базы на основании п.5 ст.270 НК РФ, поскольку данные
расходы связаны с приобретением организацией амортизируемого
имущества.
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Выплачены физическому
лицу денежные средства за Договор ренты,
переданную организации Выписка банка по
квартиру <3>, <4> 76 * 51 *300 000*расчетному счету*
******************************************************************
Отражены вложения в Договор ренты,
приобретение квартиры Свидетельство о
в части суммы, уплаченной государственной
при получении квартиры 08-4 * 76 *300 000*регистрации прав*
******************************************************************
Договор ренты,
Отражено права залога Свидетельство о
получателя ренты на государственной
переданную им квартиру 009 * *400 000*регистрации прав*
******************************************************************
Ежемесячно с месяца начала выплаты ренты и до прекращения
договора пожизненной ренты в связи со смертью получателя ренты
******************************************************************
Отражена задолженность
перед получателем ренты Договор ренты,
по выплате рентных Бухгалтерская
платежей 08-4 76 1 000* справка *
******************************************************************
Отражена выплата ренты
получателю за вычетом Договор ренты,
суммы удержанного Налоговая
налога на доходы карточка,
физических лиц <4>, <5> Выписка банка по
(1000 - 1000 х 13%) 76 51 870*расчетному счету*
******************************************************************
После прекращения договора ренты
******************************************************************
Полученная квартира
принята к учету в состав Акт о приеме-
основных средств передаче объекта
(300 000 + 1000 х 12 х 5) 01 * 08-4 *360 000*основных средств*
******************************************************************
Ежемесячно при включении для целей налогообложения прибыли
в состав расходов суммы амортизации, начисленной по квартире
******************************************************************
Отражена сумма возникшего
постоянного налогового
актива с признанной в
налоговом учете в составе
расходов суммы
амортизации квартиры Бухгалтерская
(1500 х 24%) 68 99 360* справка-расчет *
******************************************************************
--------------------------------
<1> Договор ренты подлежит нотариальному удостоверению, а
договор, предусматривающий отчуждение недвижимого имущества под
выплату ренты, подлежит также государственной регистрации (ст.584
ГК РФ). Квартира является объектом недвижимого имущества (п.1
ст.130 ГК РФ). Согласно п.1 ст.131 ГК РФ право собственности на
недвижимое имущество, его возникновение, переход и прекращение
подлежат государственной регистрации в Едином государственном
реестре учреждениями юстиции.
<2> В данной схеме порядок учета расходов, связанных с
государственной регистрацией права собственности на квартиру и
нотариальным удостоверением сделки, не рассматривается.
<3> Для физического лица - получателя ренты сумма, полученная
от организации на дату государственной регистрации права
собственности на квартиру, в целях исчисления налога на доходы
физических лиц (НДФЛ) на основании пп.5 п.1 ст.208 НК РФ относится
к доходам от источников в Российской Федерации (как доход,
полученный от реализации недвижимого имущества, находящегося в
Российской Федерации).
В соответствии с пп.2 п.1 ст.228 НК РФ исчисление и уплату
НДФЛ с сумм, полученных физическими лицами от продажи имущества,
принадлежащего этим лицам на праве собственности, производят
налогоплательщики - физические лица, которые обязаны
самостоятельно исчислить суммы НДФЛ, подлежащие уплате в бюджет, в
порядке, установленном ст.225 НК РФ, и представить в налоговый
орган по месту своего учета налоговую декларацию (п.п.2, 3 ст.228
НК РФ).
При этом организация, являющаяся источником выплаты дохода,
обязана в соответствии со ст.230 НК РФ представить в налоговый
орган по месту своего учета сведения о выплаченных в налоговом
периоде физическим лицам доходах не позднее 1 апреля года,
следующего за истекшим налоговым периодом.
<4> Выплаты, производимые по договору пожизненной ренты, не
подлежат обложению единым социальным налогом в соответствии с п.1
ст.236 НК РФ (как выплаты, производимые в рамках
гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход
права собственности или иных вещных прав на имущество
(имущественные права)). Соответственно, с указанных платежей не
начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ
"Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").
<5> Что касается исчисления НДФЛ с сумм ежемесячных рентных
платежей, то, поскольку указанные суммы также связаны с
реализацией физическим лицом своего имущества, налогообложение
этих сумм, на наш взгляд, должно производиться в том же порядке,
что и суммы, полученной от организации - плательщика ренты при
передаче квартиры.
В то же время в разъяснениях МНС России (опубликованы на
Интернет-сайте МНС России (www.nalog.ru) в 2004 г.) указывается,
что выплачиваемые физическому лицу ежемесячные рентные платежи
рассматриваются как доходы, полученные от сдачи в аренду или иного
использования имущества, находящегося в Российской Федерации (пп.4
п.1 ст.208 НК РФ). Соответственно, исчисление и уплату налога с
выплачиваемой ренты (по ставке, установленной п.1 ст.224 НК РФ)
производит, как налоговый агент, организация - плательщик ренты в
соответствии со ст.226 НК РФ. В данной схеме бухгалтерские записи
по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ с сумм выплачиваемой
ренты не приводятся. Удержание НДФЛ из причитающихся к выплате
сумм произведено без учета стандартных налоговых вычетов,
установленных ст.218 НК РФ.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: Организация, являющаяся дилером по
продаже автомобилей, по договору купли-продажи с поставщиком
приобретает за 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб.,
автомобиль, который планирует в течение шести месяцев использовать
в качестве демонстрационного образца (в том числе для
предоставления клиенту возможности поездки по городу в присутствии
торгового представителя), а затем продать. На автомобиле размещены
символика организации и телефоны службы продаж. Для осуществления
демонстрационной деятельности организация ставит автомобиль на
учет в ГИБДД. За выдачу государственных регистрационных знаков и
свидетельства о регистрации транспортного средства, необходимых
для допуска транспортного средства к участию в дорожном движении,
организация уплатила 1000 руб.; кроме того, уплачена страховая
премия за шесть месяцев по договору обязательного страхования
гражданской ответственности владельцев транспортных средств в
сумме 3000 руб. По истечении шести месяцев автомобиль продан. При
использовании автомобиля в демонстрационной деятельности был
израсходован бензин, стоимость которого составила 10 000 руб. Как
отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете
организации? Доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль
определяются методом начисления. Отчетными периодами по налогу на
прибыль признаются месяц, два месяца и так далее до окончания
календарного года.
В рассматриваемой ситуации организация приобретает автомобиль
для продажи, но предварительно использует его в качестве
демонстрационного образца.
Имущество, приобретаемое организацией с целью перепродажи,
учитывается в составе товаров (п.2 Положения по бухгалтерскому
учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01,
утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). В
данном случае организация планирует использовать автомобиль в
демонстрационной деятельности менее года, а затем продать, в связи
с этим считаем, что автомобиль можно принять к учету в качестве
товара, поскольку цель его приобретения - перепродажа.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по
его применению, утвержденными Приказом Минфина России от
31.10.2000 N 94н, оприходование товаров отражается по дебету счета
41 "Товары" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками
и подрядчиками" по стоимости их приобретения без учета НДС.
В бухгалтерском учете передача автомобиля в качестве
демонстрационного образца может быть отражена записью по субсчетам
счета 41, например по кредиту субсчета 41-1 "Товары на складе" и
дебету субсчета 41-5 "Товары, используемые в качестве
демонстрационных образцов".
К бухгалтерскому учету товары принимаются по фактической
себестоимости, которая складывается из расходов, непосредственно
связанных с приобретением, доставкой и доведением их до состояния,
пригодного к использованию в запланированных целях (п.п.5, 6 ПБУ
5/01).
Собственники транспортных средств обязаны в установленном
порядке зарегистрировать их или изменить регистрационные данные в
Государственной инспекции или органах гостехнадзора в
установленные сроки. При этом юридические лица, осуществляющие
торговлю транспортными средствами, не регистрируют транспортные
средства, предназначенные для продажи (п.3 Постановления
Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной
регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной
техники на территории Российской Федерации").
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации организация планирует
использовать автомобиль для участия в дорожном движении во время
демонстрации его покупателям. Согласно п.3 ст.15 Федерального
закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения"
допуск транспортных средств, предназначенных для участия в
дорожном движении на территории Российской Федерации,
осуществляется в соответствии с законодательством Российской
Федерации путем регистрации транспортных средств и выдачи
соответствующих документов. Таким образом, организация обязана
поставить на учет в ГИБДД приобретенный автомобиль. При этом в
соответствии с п.3 ст.32 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ
"Об обязательном страховании гражданской ответственности
владельцев транспортных средств" государственная регистрация
автомобиля производится только в случае, если владелец
транспортного средства исполнил обязанность по страхованию своей
гражданской ответственности.
Поскольку регистрация автомобиля в ГИБДД необходима для
участия в дорожном движении и не связана с процессом его
приобретения, то расходы, произведенные в связи с такой
регистрацией, не включаются в фактическую себестоимость
автомобиля, следовательно, фактическая себестоимость автомобиля в
данном случае равна сумме, уплаченной поставщику.
Указанные расходы понесены в связи с временным использованием
автомобиля в качестве демонстрационного образца. При этом на
автомобиле размещены символика организации и телефоны службы
продаж, которые при выезде автомобиля в город становятся
доступными неопределенному кругу лиц. Следовательно, использование
автомобиля в качестве демонстрационного образца является рекламой
(ст.2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе"), а
расходы, связанные с таким использованием автомобиля (расходы,
связанные с допуском автомобиля к дорожному движению, стоимость
израсходованного бензина), - рекламными <*>.
В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету
"Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина
России от 06.05.1999 N 33н, рекламные расходы являются расходами
по обычным видам деятельности. Поскольку рекламные расходы
учитываются в составе коммерческих, то на основании п.9 ПБУ 10/99
эти расходы могут признаваться в себестоимости проданных товаров
полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по
обычным видам деятельности. В соответствии с Инструкцией по
применению Плана счетов рекламные расходы отражаются на счете 44
"Расходы на продажу".
Вместе с тем п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного
Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что
затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но
относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в
бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих
периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом
организацией (например, равномерно), в течение периода, к которому
они относятся. В рассматриваемой ситуации договор страхования
заключен сроком на шесть месяцев, поэтому страховая премия
учитывается на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим
равномерным списанием в дебет счета 44 в течение указанного срока.
Для целей исчисления налога на прибыль расходы на рекламу
признаются прочими расходами на производство и реализацию согласно
пп.28 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ. При этом расходы на
размещение наружной рекламы учитываются на основании п.4 ст.264 НК
РФ в полном объеме.
В соответствии с п.2 ст.263 НК РФ расходы по обязательному
страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных
средств в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии
с законодательством Российской Федерации, включаются в состав
прочих расходов.
Согласно п.4 ст.252 НК РФ, если некоторые затраты с равными
основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам
расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к
какой именно группе он отнесет такие расходы. В связи с этим
расходы на страхование организация в целях исчисления налога на
прибыль вправе учесть как в составе рекламных, так и в составе
расходов на страхование. В данной схеме будем исходить из того,
что организация учитывает указанные расходов в составе расходов на
страхование на основании ст.263 НК РФ. В таком случае указанные
расходы в налоговом учете признаются равномерно в течение шести
месяцев на основании п.6 ст.272 НК РФ, то есть в том же порядке,
что и в бухгалтерском учете.
По истечении шести месяцев передача автомобиля в торговый зал
для продажи может отражаться записью по субсчетам счета 41: по
кредиту субсчета 41-5 в корреспонденции с дебетом субсчета 41-2
"Товары в розничной торговле".
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Оприходован автомобиль, Отгрузочные
предназначенный для документы
продажи 41-1 * 60 200 000 поставщика *
******************************************************************
Отражен НДС со стоимости
автомобиля 19 60 36 000* Счет-фактура *
******************************************************************
Перечислена оплата Выписка банка по
поставщику 60 * 51 *236 000*расчетному счету*
******************************************************************
Принят к вычету НДС по Счет-фактура,
приобретенному Выписка банка по
*автомобилю <**> 68 19 * 36 000*расчетному счету*
******************************************************************
Накладная на
Автомобиль принят к учету внутреннее
в качестве перемещение
демонстрационного образца 41-5 * 41-1 200 000 товаров, тары *
******************************************************************
Перечислена страховая
премия по договору
обязательного страхования
гражданской Выписка банка по
ответственности 76 51 3 000*расчетному счету*
******************************************************************
Сумма страховой премии
отражена в составе
расходов будущих периодов 97 76 3 000* Страховой полис*
******************************************************************
Перечислена плата за Выписка банка по
регистрацию автомобиля 76 51 1 000*расчетному счету*
******************************************************************
Технический
паспорт,
Плата за регистрацию Свидетельство о
отражена в составе государственной
рекламных расходов 44 76 1 000* регистрации *
******************************************************************
Стоимость
израсходованного бензина Путевой лист,
отражена в составе Бухгалтерская
рекламных расходов 44 10 10 000* справка-расчет *
******************************************************************
Начислен налог на
рекламу ((1000 + 10 000 + Бухгалтерская
+ 3000) x 5%) 91-2 68 700* справка-расчет *
******************************************************************
Ежемесячно в течение
шести месяцев списана
часть расходов будущих Бухгалтерская
периодов (3000 / 6) 44 97 500* справка-расчет *
******************************************************************
По истечении шести
месяцев автомобиль
отражен в составе товаров Бухгалтерская
в розничной торговле 41-2 * 41-5 200 000 справка *
******************************************************************
--------------------------------
<*> Согласно пп."з" п.1 и п.4 ст.21 Закона РФ от 27.12.1991
N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"
юридические лица, рекламирующие свою продукцию, уплачивают налог
на рекламу по ставке, не превышающей 5% стоимости услуг по
рекламе, в порядке, установленном решениями районных и городских
представительных органов власти. В настоящее время указанным
Законом источник уплаты налога на рекламу не установлен, поэтому
организация вправе на основании п.4 ПБУ 10/99 самостоятельно
определить порядок признания в бухгалтерском учете расхода в сумме
начисленного налога на рекламу. В частности, начисленная сумма
налога на рекламу может отражаться в бухгалтерском учете в составе
операционных расходов (п.11 ПБУ 10/99) по дебету счета 91 "Прочие
доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в
корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",
субсчет "Расчеты по налогу на рекламу". Для целей налогообложения
прибыли начисленная сумма налога на рекламу относится к прочим
расходам, связанным с производством и реализацией, и признается на
дату начисления налога (пп.1 п.1 ст.264, пп.1 п.7 ст.272 НК РФ).
<**> Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная
поставщику при приобретении товаров, принимается к вычету на
основании пп.2 п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ при наличии
счета-фактуры, выставленного поставщиком, и документов,
подтверждающих произведенную оплату.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
Корреспонденция счетов: Организация приобрела в марте 2004 г.
здание площадью 1500 кв. м за 3 540 000 руб., в том числе НДС
540 000 руб. В апреле 2004 г. получено свидетельство о регистрации
права собственности на это здание. В период с марта по июль
2004 г. с целью доведения здания до состояния, пригодного к
использованию, подрядным способом произведен текущий ремонт кровли
здания, стоимость ремонта составила 590 000 руб., в том числе НДС
90 000 руб. Организация планирует в июле 2004 г. ввести в
эксплуатацию 200 кв. м площадей здания в качестве офиса и начать
реконструкцию оставшихся 1300 кв. м с целью их дальнейшего
использования в качестве производственного цеха. Как отражается в
бухгалтерском и налоговом учете ввод приобретенного здания в
эксплуатацию?
Планируемая стоимость реконструкции, производимой подрядным
способом, - 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб.,
планируемый срок ее окончания и ввода производственного цеха в
эксплуатацию - декабрь 2004 г.
Переход права собственности на здание подлежит
государственной регистрации (п.1 ст.130, п.1 ст.131, п.1 ст.551
Гражданского кодекса РФ ). В случаях, когда отчуждение имущества
подлежит государственной регистрации, право собственности у
приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не
установлено законом (п.2 ст.223 ГК РФ) <1>.
Согласно п.1 ст.556 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом
или договором, обязательство продавца передать недвижимость
покупателю считается исполненным после вручения этого имущества
покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о
передаче (например, акта приемки-передачи).
В соответствии с п.41 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации,
утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты
на приобретение помещения, не оформленные документами,
подтверждающими государственную регистрацию объектов недвижимости
в установленных законодательством случаях, относятся к
незавершенным капитальным вложениям.
Приобретенное за плату нежилое здание в данном случае состоит
из двух частей, каждая из которых предназначена для выполнения
определенных самостоятельных функций (одна - офис, вторая -
производственный цех). Поэтому каждая из этих частей здания после
ввода в эксплуатацию может быть принята к учету в качестве
инвентарного объекта основных средств (ОС) (п.п.4, 5, 6 Положения
по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01,
утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). При
этом первоначальной стоимостью данных объектов ОС признается сумма
фактических затрат организации на приобретение, за исключением
налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме
случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации),
а также фактические затраты организации на приведение их в
состояние, пригодное к использованию в запланированных целях
(п.п.7, 8, 12 ПБУ 6/01).
То есть первоначальную стоимость части здания, вводимой в
эксплуатацию в качестве офиса, будут формировать соответствующие
части сумм, уплаченных продавцу здания и подрядчику за проведение
ремонта кровли, а первоначальную стоимость части здания, вводимой
в эксплуатацию в качестве производственного цеха, помимо
перечисленного, будет также формировать сумма, уплачиваемая
подрядчику за проведение реконструкции. При этом суммы,
формирующие первоначальную стоимость каждого из объектов ОС, на
наш взгляд, можно определить пропорционально величине площадей
рассматриваемых объектов ОС в общей площади здания.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000
N 94н, затраты в объекты, которые впоследствии будут приняты к
бухгалтерскому учету в качестве основных средств, отражаются по
дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
То есть при подписании сторонами акта приемки-передачи здания
стоимость приобретаемого здания отражается по дебету счета 08,
субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в
корреспонденции в данном случае со счетом 60 "Расчеты с
поставщиками и подрядчиками".
Сумма НДС, предъявленная к уплате продавцом, отражается на
счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям".
Перечисление денежных средств в оплату здания отражается по
дебету счета 60 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".
Аналогичным образом учитываются стоимость подрядных работ по
реконструкции и ремонту и их оплата.
В июле 2004 г. при вводе в эксплуатацию офиса его
первоначальная стоимость, сформированная в установленном порядке,
списывается с кредита счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01
"Основные средства" <2>.
По окончании реконструкции и оформления ввода в эксплуатацию
производственного цеха производится аналогичная запись.
Суммы НДС, предъявленные контрагентами, подлежат вычету в
соответствии со ст.ст.171, 172 Налогового кодекса РФ. Часть сумм
НДС, соответствующую каждому введенному в эксплуатацию объекту
(помимо суммы НДС по реконструкции, относящейся целиком к
производственному цеху), можно также определить исходя из
соотношения площадей вводимых в эксплуатацию объектов ОС к общей
площади здания. При этом суммы НДС, относящиеся к офису,
принимаются к вычету в общеустановленном порядке после постановки
на учет рассматриваемого объекта ОС и уплаты данных сумм НДС
поставщику и подрядчику (при наличии счетов-фактур) (пп.1 п.2
ст.171, п.1 ст.172 НК РФ).
Что касается сумм НДС, относящихся к производственному цеху,
то поскольку работы по их реконструкции представляют собой
строительно-монтажные работы, предъявление НДС к вычету
производится по мере постановки на учет соответствующих объектов
завершенного капитального строительства (основных средств) с
момента, указанного в абз.2 п.2 ст.259 НК РФ (то есть в месяце,
следующем за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, в
рассматриваемой ситуации - в январе 2005 г.) (п.6 ст.171, п.5
ст.172 НК РФ) <3>.
Принятие НДС к вычету отражается записью по дебету счета 68
"Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.
Считаем, что в соответствии с п.1 ст.256, п.1 ст.257 НК РФ в
налоговом учете каждая из частей приобретенного здания,
используемых для производственных и управленческих целей, также
включается в состав основных средств в качестве отдельных объектов
<4>. Первоначальная стоимость основных средств в налоговом учете
определяется как сумма расходов на их приобретение, сооружение,
изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором они
пригодны для использования, за исключением сумм налогов,
подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в
соответствии с НК РФ. То есть в целях налогообложения прибыли в
рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость объектов ОС
формируется в том же порядке, что и в бухгалтерском учете.
******************************************************************
* Содержание операций *Дебет Кредит Сумма,* Первичный
руб. документ *
******************************************************************
Бухгалтерские записи января 2004 г.
******************************************************************
Отражены вложения
организации во
внеоборотные активы в
сумме, уплаченной
продавцу здания Акт приемки-
(3 540 000 - 540 000) 08-4 * 60 3000000 передачи здания*
******************************************************************
Отражена сумма НДС,
предъявленная продавцом 19 * 60 540 000 Счет-фактура *
******************************************************************
Отражена оплата продавцу Выписка банка по
здания 60 * 51 *3540000*расчетному счету*
******************************************************************
Бухгалтерские записи июля 2004 г.
******************************************************************
Акт приемки-
Приняты у подрядчика сдачи
результаты ремонтных выполненных
работ (590 000 - 90 000) 08-4 * 60 500 000 работ *
******************************************************************
Отражена сумма НДС,
предъявленная подрядчиком 19 60 90 000* Счет-фактура *
******************************************************************
Отражена оплата
подрядчику за
произведенные ремонтные Выписка банка по
работы 60 * 51 *590 000*расчетному счету*
******************************************************************
Отражен ввод в
эксплуатацию части
здания, используемой под
офис ((3 000 000 + Акт о приеме-
+ 500 000) / 1500 х 200) передаче здания
<2> 01 * 08-4 466 667 (сооружения) *
******************************************************************
Счет-фактура,
Выписка банка по
Приняты к вычету суммы расчетному
НДС, относящиеся к счету,
введенному в эксплуатацию Акт о приеме-
объекту ((540 000 + передаче здания
+ 90 000) / 1500 х 200) 68 19 84 000* (сооружения) *
******************************************************************
Бухгалтерские записи декабря 2004 г.
******************************************************************
Подрядчиком выполнены
работы по реконструкции
части здания, планируемой
к использованию в
качестве Акт о приемке
производственного цеха выполненных
(1 180 000 - 180 000) 08-4 * 60 1000000 работ *
******************************************************************
Отражена сумма НДС,
предъявленная подрядчиком 19 * 60 180 000 Счет-фактура *
******************************************************************
Отражена оплата
подрядчику за выполненную Выписка банка по
реконструкцию 60 * 51 *1180000*расчетному счету*
******************************************************************
Отражен ввод в
эксплуатацию части
здания, используемой в
качестве
производственного цеха
((3 000 000 + 500 000) / Акт о приеме-
/ 1500 х 1300 + передаче здания
+ 1 000 000) <2> 01 * 08-4 4033333 (сооружения) *
******************************************************************
Бухгалтерские записи января 2005 г.
******************************************************************
Счет-фактура,
Приняты к вычету суммы Выписка банка по
НДС, относящиеся к расчетному
введенному в эксплуатацию счету,
объекту ((540 000 + Акт о приеме-
+ 90 000) / 1500 х 1300 + передаче здания
+ 180 000) 68 * 19 726 000 (сооружения) *
******************************************************************
---------------------
<1> За регистрацию прав на недвижимое имущество взимается
плата в размерах, установленных субъектами Российской Федерации
(п.2 ст.11 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О
государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок
с ним"). Учет указанной платы в данной схеме не рассматривается.
<2> Стоимость основных средств погашается посредством
начисления амортизации начиная с первого числа месяца, следующего
за месяцем ввода объекта в эксплуатацию (п.п.17, 21 ПБУ 6/01).
Начисление амортизации в данной схеме не рассматривается.
<3> Аналогичной позиции придерживаются налоговые органы,
рассматривая все расходы, произведенные для создания в процессе
капитального строительства основного средства, как расходы на
приобретение товаров, работ, услуг, используемых для выполнения
строительно-монтажных работ (см., например, консультацию от
03.02.2003 советника налоговой службы II ранга А.И. Черного).
<4> Обращаем внимание на то, что сумма амортизации по офису в
целях налогообложения прибыли признается косвенным расходом, а по
производственному цеху - прямым расходом (пп.3 п.2 ст.253, ст.318
НК РФ). Принятие частей здания различного назначения в качестве
самостоятельных объектов основных средств поможет избежать
сложностей с разделением расходов в виде амортизации на прямые и
косвенные и, соответственно, сократить трудозатраты на ведение
налогового учета.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
=====================================================================
| http://subscribe.ru/
http://subscribe.ru/feedback/ |
Адрес подписки |
Отписаться |
| В избранное | ||
